Obowiązek podatkowy w VAT przy robotach budowlanych

Pytanie podatnika: Spółka zamierza podpisać umowę dotyczącą realizacji robót budowlanych. Rozważane są trzy wersje umowy: faktura raz na miesiąc po podpisaniu protokołu, faktura po podpisaniu dokumentu potwierdzającego realizację etapu robót, faktura za wykonanie części usługi w danym okresie rozliczeniowym. Od jakiego momentu należy liczyć termin na wystawienie faktury w każdej z trzech analizowanych wersji umowy? Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w każdej z trzech analizowanych wersji umowy?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu wystawienia faktury oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z realizacją robót budowlanych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu wystawienia faktury oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z realizacją robót budowlanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka rozważa decyzję dotyczącą wznowienia działalności gospodarczej ze względu na możliwość podpisania umowy dotyczącej realizacji robót budowlanych. Ze względu na zmianę z dniem 1 stycznia 2014 r. przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług Spółka powzięła wątpliwość odnośnie zasad powstania obowiązku podatkowego i sposobu liczenia terminu na wystawienie faktury. Rozważane są trzy wersje umowy.

Zgodnie z pierwszą wersją fakturowanie odbywać się ma raz na miesiąc po podpisaniu protokołu zaawansowania lub protokołu odbioru częściowego lub przejściowego świadectwa płatności lub innego dokumentu (w zależności od uzgodnień między stronami) stanowiącego podstawę wystawienia faktury.

Zgodnie z drugą rozważaną wersją umowa przewidywać ma tzw. kroki milowe czyli etapy, których zakończenie powoduje, że wykonawca ma możliwość żądania zapłaty wynagrodzenia. Fakturowanie następować ma po podpisaniu dokumentu potwierdzającego realizację kroku milowego etapu.

Trzeci schemat przewiduje następujące zapisy „Okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy. Wystawienie faktury następuje na podstawie dokumentu potwierdzającego zakres prac i ustalającego wysokość wynagrodzenia za wykonanie części usługi w danym okresie rozliczeniowym”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Od jakiego momentu należy liczyć termin na wystawienie faktury w każdej z trzech analizowanych wersji umowy?
2. Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w każdej z trzech analizowanych wersji umowy?

Zdaniem wnioskodawcy:

Od 1 stycznia 2014 r. obowiązują nowe przepisy regulujące zasady powstawania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z ust. 2 art. 19a, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Artykuł 19a ust. 3 stanowi zaś, iż usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

W myśl art. 19a ust. 7 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku robót budowlanych lub budowlano-montażowych na powstanie obowiązku podatkowego bezpośredni wpływ ma moment wystawienia faktury.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a.

Z powyższych przepisów wynika, że faktura z tytułu robót budowlanych lub budowlano-montażowych powinna być wystawiona w terminie 30 dni od dnia wykonania usługi. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „wykonanie usługi”. Sprecyzował jedynie w jakich przypadkach wykonanie części usługi powinno być traktowane na równi z wykonaniem usługi w wykonanej części.

Pierwszy przypadek uregulowany został w cytowanym powyżej art. 19a ust. 2. Z przepisu tego wynika, że jeżeli strony postanowiły, iż wynagrodzenie przysługuje za wykonanie jakiejś części usługi to usługę należy uznać za wykonaną w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług. Momentem, w którym należy uznać usługę za wykonaną jest moment, w którym następuje potwierdzenie częściowego wykonania usługi (czyli moment w którym strony porozumiały się co do zakresu wykonania usługi i wysokości wynagrodzenia należnego za wykonaną część). W przypadku robót budowlano-montażowych może to być moment podpisania każdego dokumentu bez względu na nazwę, potwierdzającego stopień zaawansowania prac i określającego wysokość wynagrodzenia za wykonaną część, stanowiącego jednocześnie podstawę do wypłaty wynagrodzenia. A contrario, ...