Objęcie udziałów w spółce z o.o. a PIT

Pytanie podatnika: Czy w przypadku objęcia udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci Działek wraz z zabudowaniami, o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów w tej Spółce, przychodem w podatku PIT z tego tytułu będzie wyłącznie wartość nominalna objętych udziałów w Spółce, także wówczas gdy ich wartość nominalna będzie niższa niż wartość rynkowa wnoszonego wkładu niepieniężnego?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24.06.2013 r. (data wpływu 24.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24.06.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada działkę lub działki gruntu położone w K. („Działki”). Działki te zostały otrzymane w drodze darowizny. Na Działkach tych znajdują się zabudowania, będące przedmiotem dzierżawy. W stosunku do otrzymanych Działek Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań typowych dla podmiotu prowadzącego działalność handlową tzn. nie dzielił ich i nie podejmował innych czynności prowadzących do zwiększenia wartości nieruchomości lub do ich sprzedaży. Wnioskodawca zamierza wnieść te działki aportem (dalej: „Aport”) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana „Spółką”) w zamian za objęcie udziałów tej Spółki o wartości nominalnej niższej, niż wartość rynkowa wnoszonego aportu. Część powierzchni Działek jest objęta umową dzierżawy na rzecz dzierżawcy z prawem do zabudowy tych działek we wskazanej części, używania i czerpania pożytków z tej zabudowy i tej części Działek. Dzierżawca wybudował zgodnie z uzyskanymi pozwoleniami na budowę, budynek szpitalno-hotelowy (dalej zwany „Budynkiem”) oraz budynek stację gazową, stację trafo, chiller, agregat prądotwórczy, śmietnik, miejsca parkingowe oraz realizuje zmianę przebiegu linii niskiego napięcia (zwane dalej „Elementami dodatkowymi”). Elementy dodatkowe są co do zasady związane z budową głównego budynku szpitalno-hotelowego i służą do jego obsługi. Całość, tj. Budynek i Elementy dodatkowe są zwane dalej łącznie: „Inwestycją”. W dniu 15 czerwca 2011 r. dla Budynku uzyskano decyzję Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Pruszkowie o pozwoleniu na użytkowanie części Budynku (bez zaplecza kuchennego, części basenowej i pomieszczeń 1 piętra). Pozwolenia na używanie całości budynku do dnia dzisiejszego nie uzyskano. Na dzień dokonania aportu może dojść do uzyskania pozwolenia na użytkowanie dodatkowych części Budynku, ale nie będzie uzyskane ostateczne pozwolenie na używanie całości Budynku.

Na działce znajduje się też drugi budynek (dalej „Budynek 2”), nie objęty umową dzierżawy. Mając na uwadze, iż przedmiotem przeniesienia własności w rozumieniu prawa cywilnego będzie grunt wraz z posadowionymi na nim zabudowaniami, wszystkie naniesienia na nieruchomości będącej przedmiotem aportu były wybudowane przez poprzedniego właściciela, przed nabyciem działek przez Wnioskodawcę lub przez dzierżawcę, zaś umowa dzierżawy trwa nadal i nie doszło do rozliczenia nakładów pomiędzy poprzednim właścicielem lub Wnioskodawcą i dzierżawcami przy nabyciu / wytworzeniu tych budynków. Tym samym, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, ani przy nabyciu Działek, ani też przy budowie budynków na niej posadowionych. Pomimo wniesienia Działek w drodze aportu do Spółki, umowy dzierżawy zawarte z dzierżawcami nie zostaną rozwiązane, ani nie wygasną. Na moment dokonania aportu nie powstanie tym samym roszczenie o rozliczenie przez dzierżawców nakładów z Wnioskodawcą z tytułu rozwiązania umów dzierżawy, gdyż ww. umowa będzie nadal obowiązywała. Na skutek aportu Spółka (właściciel nieruchomości władnącej) wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy względem Dzierżawcy. Zakres praw i obowiązków Spółki względem Dzierżawcy będzie się zatem pokrywać z obecnym zakresem praw i obowiązków Wnioskodawcy względem tych osób. W przypadku rozwiązania umów dzierżawy, po wniesieniu aportu obowiązanym do rozliczenia nakładów z dzierżawcami będzie każdoczesny właściciel nieruchomości władnącej, który będzie uprawniony do używania i pobierania pożytków z Inwestycji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny (Aport) w postaci Działek wraz z zabudowaniami, o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów w tej Spółce, przychodem w podatku PIT z tego tytułu będzie wyłącznie wartość nominalna objętych udziałów w Spółce, także wówczas gdy ich wartość nominalna będzie niższa niż wartość rynkowa wnoszonego wkładu niepieniężnego (Aportu)...
2. Czy w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny (Aport) w postaci Działek wraz z zabudowaniami, o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów w Spółce, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej będzie mógł zastosować art. 19 ust. 1 zdanie drugie w zw. z art. 19 ust. 3 i 4 Ustawy o PIT i określić przychód Wnioskodawcy w innej wysokości niż wartość nominalna obejmowanych udziałów...

Zdaniem Wnioskodawcy
Ad. 1
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku objęcia udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny (Aport ), Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania przychodu wyłącznie w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w Spółce, w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT, niezależnie od wartości rynkowej wkładu niepieniężnego (Aportu).

Ad. 2
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny (Aport) w postaci Działek wraz z zabudowaniami, o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów Spółce, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej nie będzie mógł zastosować art. 19 ust. 1 zdanie drugie w zw. z art. 19 ust. 3 i 4 Ustawy o PIT i określić przychodu Wnioskodawcy w innej wysokości niż wartość nominalna obejmowanych udziałów.

Uzasadnienie Ad. 1
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT za przychody uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny (Aport). Językowa wykładnia art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nominalna wartość udziałów bądź akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten wyraźnie odwołuje się bowiem do nominalnej wartości obejmowanych udziałów (akcji), a nie do żadnej innej wartości np. ceny emisyjnej udziałów, księgowej czy też rynkowej wartości wnoszonego wkładu. W konsekwencji Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy w wysokości równej wartości nominalnej udziałów Spółki objętych w zamian za wniesiony wkład niepieniężny (Aport). Zdaniem Wnioskodawcy wyraźne brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT i użycie pojęcia „nominalna” wyklucza odmienną interpretację, w oparciu o którą istniałaby możliwość określenia przychodu Wnioskodawcy w wartości innej, niż wartość nominalna otrzymanych udziałów. W szczególności nie jest możliwe określenie przychodu Wnioskodawcy na podstawie wartości rynkowej wkładu niepieniężnego. Wartość nominalna jest wielkością stałą wynikającą z umowy spółki i nie może ulec podwyższeniu. Dopuszczenie zmiany wartości nominalnej powodowałoby, iż stosowanie tego pojęcie zostałoby w praktyce wyeliminowane. Powstałaby zatem inna wielkość, która nie byłaby już wartością nominalną. Wartość nominalna udziałów nie podlega mechanizmom rynkowym. Niezależnie od tego, jakim spółka dysponuje majątkiem, jaką zajmuje pozycję na rynku, czy wykazuje zyski czy straty - wartość nominalna jej udziałów nie ulega bowiem zmianie. Dodać należy, że jeśli chodzi o spółki kapitałowe, sytuacja, w której zachodzi rozbieżność pomiędzy wartością nominalną, a wartością rynkową udziałów lub akcji, występuje bardzo często, wręcz można ją określić jako typową (z uwagi na to, iż jak zostało to wskazane powyżej wartość nominalna udziałów lub akcji jest wartością stałą a ich wartość rynkowa jest zmienna - zależy od wartości aktywów spółki, czy szerzej rzecz ujmując, od jej kondycji ekonomicznej). Wobec powyższego, skoro Ustawa o PIT wskazuje wprost, że przychód podatkowy w rozważanej sytuacji stanowi wyłącznie wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za wkład niepieniężny, a nie jakakolwiek inna wartość, to należy uznać, iż dowodzi to świadomego wyboru racjonalnego ustawodawcy. Gdyby bowiem jego zamiarem było powiązanie wysokości przychodu z omawianego tytułu, np. z wartością rynkową wkładów, wówczas ustawodawca w sposób wyraźny zapisałby to w art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku objęcia udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania przychodu wyłącznie w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w Spółce, w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT, niezależnie od wartości rynkowej wkładu niepieniężnego.

Ad. 2
Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej nie będzie uprawniony do określenia przychodu Wnioskodawcy w innej wysokości niż wartość nominalna udziałów w Spółkach. Powyższe opiera się na twierdzeniu, iż odpowiednie stosowanie art. 19 Ustawy o PIT na podstawie art. 17 ust. 2 Ustawy o PIT nie stanowi kompetencji do kwestionowania wysokości przychodu, którego wartość wynika jednoznacznie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT. Odpowiednio może być stosowany jedynie art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy o PIT przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis a...