NSA. Rejestracja VAT w przypadku gospodarstwa rolnego małżonków

Normy art. 15 ust. 4 i 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług należy bowiem tak rozumieć, że w przypadku prowadzenia przez małżeństwo wyłącznie gospodarstwa rolnego lub innej działalności rolniczej, jeżeli jeden z małżonków dokonał już zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny, drugi z małżonków może być podatnikiem VAT czynnym jedynie w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej wykraczającej poza zakres przedmiotowy działalności rolniczej określony w art. 2 pkt 15 ww. ustawy - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Sędzia NSA Danuta Oleś, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 10 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt VIII SA/Wa 716/15 w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie) z dnia 30 czerwca 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od września 2012 r. do marca 2013 r.

1. oddala skargę kasacyjną,
2. zasądza od M. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z 17 marca 2016 r. w sprawie VIII SA/Wa 716/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 czerwca 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji podał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 26 marca 2015 r., którą określono Skarżącej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od września 2012 r. do marca 2013 r. oraz zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług do wpłaty za luty i marzec 2013 r. na podstawie art. 108 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: u.p.t.u.). Organ odwoławczy wskazał, że Skarżąca wraz z mężem prowadzi gospodarstwo sadownicze. Podatnikiem podatku VAT ze wspólnie prowadzonego gospodarstwa sadowniczego oraz gospodarstwa użyczonego od innych członków rodziny Skarżącej jest od 1 maja 2009 r. mąż Skarżącej. W dniu 30 lipca 2012 r. Skarżąca złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R), rezygnując ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 u.p.t.u. z dniem 1 sierpnia 2012 r. Jako przeważający rodzaj działalności ostatecznie Skarżąca wskazała wynajem i dzierżawę maszyn i urządzeń rolniczych. W wyniku badania ewidencji sprzedaży i zakupów za okres od września 2012 r. do marca 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że w lutym 2013 r. Skarżąca osiągnęła obrót z tytułu wynajmu wygarniacza gałęzi, a w marcu 2013 r. z tytułu wynajmu ciągnika z wygarniaczem gałęzi z obsługą. We wskazanym okresie Skarżąca nabywała głównie usługi księgowe i przedmioty biurowe (pieczątka), a także filtr oleju, paliwa wraz z usługą serwisowania. Natomiast w listopadzie 2012 r. Skarżąca odliczyła podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup środków trwałych: rozdrabniacza gałęzi, wygarniacza gałęzi oraz ciągnika. Organ odwoławczy powołując się na przepisy art. 15 ust. 5 w związku z art. 96 ust. 2 u.p.t.u. za zasadne uznał stanowisko organu I instancji, że Skarżąca nie może być odrębnym od męża podatnikiem VAT współprowadzącym gospodarstwo rolne. Zgodnie bowiem z tymi przepisami, gdy gospodarstwo rolne stanowi współwłasność kilku osób (w tym również współwłasność małżeńską), podatnikiem VAT czynnym, który prowadzi działalność rolniczą, może zostać tylko jedna osoba, która dokona zgłoszenia rejestracyjnego. Skarżąca w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej świadczyła jedynie usługi rolnicze, które mieszczą się w załączniku nr 2 do u.p.t.u., a zatem zastosowanie wobec niej miał art. 15 ust. 5 ww. ustawy. W związku z powyższym organ przyjął, że Skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych, skoro nie jest ona czynnym podatnikiem podatku VAT, pomimo dokonania zgłoszenia rejestracyjnego VAT–R, a zatem zakupione towary i usługi nie są w żaden sposób związane z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych. Jednocześnie organ stwierdził, że Skarżąca -stosownie do treści art. 108 ust. 1 u.p.t.u. - jest zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług wykazanego w wystawionych przez nią w sposób nieuprawniony faktur VAT.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do WSA w Warszawie Strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając im naruszenie art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.), poprzez działanie niezgodne z przepisami prawa podatkowego; art. 121 § 1 O.p., poprzez działanie w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych z uwagi na niewłaściwą ocenę prowadzonej działalności gospodarczej; art. 15 ust. 4 i 5 oraz art. 96 ust. 2 u.p.t.u., poprzez błędną wykładnię przepisów i niewłaściwe ich zastosowanie; art. 6 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672, ze zm.).

Skarżąca podniosła, że organy podatkowe błędnie uznały, iż w kontrolowanym okresie prowadziła ona wyłącznie działalność rolniczą, podczas gdy z akt sprawy wynika, że była to również pozarolnicza działalność, m.in. w zakresie wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń rolniczych. Wyjaśniła, że 1 sierpnia 2012 r. rozpoczęła działalność gospodarczą zgodnie z przepisami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i zarejestrowała się jako podatnik VAT, rezygnując ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 113 ust. 9 u.p.t.u., wobec czego od sierpnia 2012 r. zasadnie składała deklaracje dla podatku od towarów i usług.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w kwestionowanej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Warszawie nie stwierdził podstaw do uwzględnienia skargi.

3.2. Sąd za prawidłowe uznał okoliczności faktyczne ustalone przez organy podatkowe i przyjął, że w okolicznościach tych organy w sposób właściwy zastosowały przepisy prawa materialnego.

3.3. Sąd podkreślił, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 4 u.p.t.u., w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 tej ustawy. Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (art. 15 ust. 5 u.p.t.u.). Sąd wskazał, że przepisy ustawy w sposób szczególny i specyficzny dla osób prowadzących wspólne gospodarstwo rolne formułuje status podatnika podatku od towarów i usług. Mając na uwadze fakt, że gospodarstwo rolne może stanowić współwłasność kilku osób, ustawodawca dopuszcza, że podatnikiem VAT czynnym jest tylko jedna osoba. W przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na którą będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych (art. 96 ust. 2 u.p.t.u.).

W związku z powyższym Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, iż mąż Skarżącej dokonał zgłoszenia rejestracyjnego i jest czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej działalności rolniczej z gospodarstwa rolnego stanowiącego współwłasność małżonków i rozlicza się na zasadach ogólnych, co jednak nie pozbawia Skarżącej statusu rolnika.

3.4. Sąd nie podzielił stanowiska Skarżącej co do tego, że w kontrolowanym okresie prowadziła ona odrębną od działalności r...