NSA. PCC od dopłat nie jest kosztem

Podatek od czynności cywilnoprawnych, zapłacony przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu wniesienia przez wspólników dopłat, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów u tej spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), Sędziowie: NSA Bogusław Dauter, del. WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 3 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. [...] sp. z o. o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 stycznia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1427/12 w sprawie ze skargi N. [...] sp. z o. o. z siedzibą w W. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 2012 r. nr IPPB3/423-912/11-2/PK1 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę kasacyjną.

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 16 stycznia 2013 r., III SA/Wa 1427/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę N. [...] Sp. z o.o. w W. (dalej: "Spółka") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 2012 r., nr IPPB3/423-912/11-2/PK1 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

W dniu 17 października 2011 r. N. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Skarżąca prowadzi inwestycję polegającą na budowie farmy wiatrowej, składającej się z kilkunastu wiatraków, mających wytwarzać energię elektryczną. Powyższą inwestycję finansuje częściowo ze środków zewnętrznych (pożyczek i kredytów), a częściowo ze środków własnych. W latach 2009-2010 Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwaliło wniesienie do niej dopłat przez wspólników, w trybie art. 177 i n. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94. poz. 1037 ze zm.), powoływanej dalej jako: "k.s.h." i dopłaty te zostały faktycznie wniesione przez wspólników. Ponadto w przyszłości planowane jest uchwalanie i wnoszenie kolejnych dopłat przez wspólników. Środki pieniężne uzyskane wskutek wniesienia dopłat do Spółki posłużyły na sfinansowanie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a przede wszystkim na finansowanie powyżej opisanej inwestycji. Środki pozyskane z tytułu wniesienia kolejnych dopłat również mają finansować realizowaną inwestycję. W związku z uchwaleniem dopłat Spółka poniosła koszt podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki, w wysokości 0,5% kwoty dopłat i poniesie również taki koszt w związku z wniesieniem kolejnych dopłat.

W związku z powyższym zadała pytania:

1. Czy Spółka mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego z tytułu wniesienia dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu?
2. Czy Spółka będzie mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego od wniesionych w przyszłości dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu?

Zdaniem skarżącej odpowiedź na oba pytania jest twierdząca. Podatek może być zaliczony do kosztów w momencie poniesienia tego kosztu. Wydatek na podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu uchwalenia dopłat do Spółki spełnia przesłanki uznania go za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.), powoływanej dalej jako: "u.p.d.o.p.", gdyż nie został on wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztu uzyskania przychodu, zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Ponadto jest on w ewidentny sposób powiązany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą nastawioną na uzyskiwanie przychodów. Jest on wydatkiem zmierzającym do osiągania w przyszłości przychodów, których źródłem jest właśnie działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę. Koszt ten w oczywisty sposób jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a przynajmniej służy zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza i tym samym ma pośredni wpływ na osiągnięcie przychodu przez Spółkę. W ocenie skarżącej ze względu na to, że nie jest możliwe bezpośrednie powiązanie tego kosztu z konkretnym przychodem, powinien on być on rozliczony w kosztach uzyskania przychodu w dniu ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. Skarżąca podniosła, że na przeszkodzie do zakwalifikowania tego kosztu do kosztów uzyskania przychodów nie stoi art. 12 ust. 4 pkt 11. W szczególności brak jest podstaw do zakwestionowania tego kosztu jako kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 u.p.d.o.p. Skarżąca zwróciła uwagę na to, że kwota dopłat, w związku z wniesieniem których ponoszony jest koszt podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów u.p.d.o.p., nie jest przychodem niepodlegającym opodatkowaniu, ani przychodem zwolnionym od podatku. W ocenie skarżącej jest to odrębna kategoria niż przychody niepodlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce oraz przychody zwolnione od podatku. W ocenie skarżącej koncepcja, że przysporzenia wymienione w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. stanowią odrębną kategorię od przychodów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz przychodów zwolnionych od podatku, jest uzasadniona nie tylko z punktu widzenia wykładni językowej, ale również wykładni celowościowej. Kwoty dopłat wnoszonych do spółki z o.o. są całkowicie neutralne podatkowo. Zdaniem skarżącej w pełni uzasadnione jest natomiast potraktowanie podatku od czynności cywilnoprawnych uiszczonego z tytułu dopłat do spółki w sposób analogiczny do kosztów związanych z zaciągnięciem kredytu lub pożyczki.

Reasumując, w ocenie skarżącej podatek od czynności cywilnoprawnych uiszczony z tytułu wniesienia dopłat do Spółki stanowi koszt uzyskania przychodów, ze względu na to, że spełnia przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jako poniesiony w celu pozyskania środków na finansowanie działalności gospodarczej Spółki, a zarazem brak jest przepisu szczególnego, który stałby na przeszkodzie do zakwalifikowania go do kosztu uzyskania przychodów, uwzględnionego w rozliczeniu podatkowym Spółki w momencie jego poniesienia.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2012 r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Z przepisu art. 12 ust. 4 pkt 11 u.p.d.o.p. wyraźnie wynika, że dopłaty wniesione do Spółki nie stanowią jej "przychodu podatkowego". Zdaniem organu, skoro przychód w postaci dopłat wniesionych do Spółki nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W świetle powołanej ustawy nieistotny jest cel ani konsekwencje (efekty) wniesienia dopłat do Spółki. Jeżeli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się z osiągnięciem przysporzenia, zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. Organ podzielił stanowisko Spółki, iż art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 u.p.d.o.p. nie może stanowić podstawy prawnej do kwestionowania wydatku w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych jako kosztu uzyskania przychodów. Zaznaczył, że na przeszkodzie do uznania stanowiska Spółki stoi dyspozycja art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Podniósł, iż ustawowe pojęcie "suma przychodów" nie może być interpretowane w oderwaniu od regulacji zawartej w art. 12 u.p.d.o.p., która wskazuje rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza jakiego rodzaju przychody podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.). Interpretacja przepisów prawa podatkowego, zgodnie z którą z jednej strony pominięte zostałyby przychody, a z drugiej strony uwzględnione jako koszty wydatki związane bezpośrednio z uzyskaniem tych przychodów, stałaby w oczywistej kolizji z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. Reasumując organ stwierdził, że wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych, związany z wniesieniem przez wspólników dopłat, mający cha...