NSA. Odsetki od pożyczek na nabycie udziałów jako koszt podatkowy

Jeżeli wydatki związane z nabyciem udziałów poniesione zostały w celu zwiększenia przychodu z działalności operacyjnej i ocena możliwości wpływu poniesienia tych kosztów na osiągnięcie tego przychodu jest realna, to istnieje związek pomiędzy tymi kosztami a źródłem przychodu innym niż zyski kapitałowe - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie było rozstrzygnięcie czy wyodrębnienie przez ustawodawcę źródeł przychodów jakimi są zyski kapitałowe i inne źródła przychodów, pociągnęło za sobą obowiązek podatnika z art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.) podzielenia kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami na koszty uzyskania przychodu z zysków kapitałowych i z innych źródeł przychodów, według proporcji wynikającej ze stosunku kwot tych przychodów do łącznej kwoty przychodów w roku podatkowym.

Spółka we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, że nabywanie przez nią udziałów w innych spółkach ma na celu przede wszystkim uzyskiwanie przychodów z działalności gospodarczej, a w dalszej kolejności z udziału w zyskach tych spółek, co oznacza, że według niej w przedstawionym stanie faktycznym jako podatnik dzięki posiadaniu udziałów w spółkach będących jego kontrahentami handlowymi, dokonuje sprzedaży na rzecz tych spółek i z tego tytułu osiąga przychody w ramach pozostałej działalności gospodarczej (tzw. operacyjnej).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ocenił, że zapłacone przez podatnika odsetki od pożyczek zaciągniętych na nabycie udziałów w spółkach będących kontrahentami podatnika stanowi wydatek, którego poniesienie przyczynia się do uzyskiwania przychodów zarówno z działalności gospodarczej, jak i także przychodów z tytułu posiadania udziałów.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w skardze kasacyjnej stwierdził, że wykładnia art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p. potwierdza, że zyski kapitałowe stanowią przychody, z obrotu akcjami/udziałami, z umorzenia udziałów/akcji, zmniejszenia ich wartości, a także są to przychody uzyskiwane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów oraz w wyniku wymiany udziałów. Zdaniem organu interpretacyjnego zasadne jest uznanie, że do tego samego źródła należy zaliczyć koszty związane z nabyciem udziałów/akcji oraz koszty finansowania ich zakupu, czyli odsetki od pożyczki. Skoro, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p,, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), to wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami ze źródła przychodów. Wobec tego do tej samej grupy kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. W świetle powyższego koszty pośrednie, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p., powinny być kwalifikowane do źródła, do którego kwalifikowane są przychody.

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną:

NSA na początku wyjaśnił, że od 1 stycznia 2018 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowi suma dochodów cząstkowych - dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł dochodu (art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. ). Dochodem jest różnica między sumą przychodów z danego źródła a sumą kosztów jego uzyskania (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.). Zmiana art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. nie spowodowała zmiany art. 15 ust. 1 tej ustawy. Nadal kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Ustawodawca nadal też odróżnia koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p.). W odniesieniu do tych pierwszych, to można je połączyć z konkretnym przychodem. Koszty niezwiązane bezpośrednio z przychodem ponoszone są zwykle w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Wraz ze zmianą art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. ustawodawca dodał w art. 15 ust. 2b u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem w przypadku, gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami. Wprowadzenie tego przepisu było konieczne z uwagi na zmianę przedmiotu opodatkowania i wprowadzenie obowiązku obliczania dochodu odrębnie dla każdego z dwóch wymienionych w art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. źródeł. Przepis ten, jak wprost wynika z jego treści, ma zastosowanie tylko do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, a zatem do tych, których nie można powiązać wprost z konkretnymi przychodami i do tych podatników, którzy osiągają przychody z obu źródeł. Art. 15 ust. 2 u.p.d.o.p., do którego stosowania odsyła art. 15 ust. 2b u.p.d.o.p. stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 st...