NSA. Kiedy odsetki są kosztem podatkowym?

Z uzasadnienia: Jeżeli skapitalizowane odsetki (od pożyczek, czy kredytów) stanowią przychód kredytodawcy, to tym samym czynność ta tworzy koszty podatkowe po stronie kredytoobiorcy, o ile spełnione zostają warunki przewidziane art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Konstrukcja bowiem podatku dochodowego przyjmuje swoistą równowagę przychodów i kosztów ich uzyskania. Nie powinna bowiem zaistnieć sytuacja, w której przychód z tytułu skapitalizowanych (niezapłaconych) odsetek staje się przychodem (w dniu kapitalizacji) u jednej strony umowy pożyczki (czy kredytu), zaś u drugiej strony tej umowy nie stanowi kosztu uzyskania przychodu do momentu rzeczywistej ich spłaty (zapłaty).

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. [...] "E. " S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1351/13 w sprawie ze skargi S. [...] "E. " S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 12 lutego 2013 r. nr IPPB3/423-939/12-2/DP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od S. [...] "E. " S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1351/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA") oddalił skargę S. [...] S.A. w W. (dalej: "Spółka", bądź "Skarżąca") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 12 lutego 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Spółka zwróciła się z wnioskiem do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu wniosku Skarżąca wskazała, że w dniu 22 stycznia 1997 r. podpisała porozumienie kredytowe, zgodnie z którym w latach 1997-2002 kredyt wypłacany był w transzach. Do momentu rozpoczęcia spłaty kredytu, tj. do lutego 2002 r., odsetki od zaciągniętych transz kredytu były kapitalizowane w wartości kredytu. Naliczone i skapitalizowane odsetki początkowo przeznaczone były na finansowanie inwestycji, a od 2000 r. finansowały zarówno działalność inwestycyjną, jak i bieżącą działalność operacyjną Spółki. Skarżąca przedstawiła treść art. 4 ust. 4.7 Postanowienia umownego dotyczącego kapitalizacji odsetek, zawartego w Porozumieniu Kredytowym z dnia 22 stycznia 1997 r.: "Kredytobiorca ma prawo uregulować swoje zobowiązania z tytułu spłaty odsetek poprzez dodanie należnych do zapłaty odsetek do podstawowej sumy Kredytu ("Kapitalizacja odsetek")...".

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: Czy skapitalizowane odsetki są kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. "a" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej "u.p.d.o.p."), w dacie ich kapitalizacji, czy też odsetki skapitalizowane będą kosztem uzyskania przychodu w momencie, w którym nastąpi faktyczna zapłata (spłata) skapitalizowanych odsetek.

Skarżąca stwierdziła, że skapitalizowane odsetki od zaciągniętych przez Skarżącą kredytów stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie ich faktycznej zapłaty (spłaty), a nie w momencie kapitalizacji. W opinii Skarżącej powyższe stanowisko wynika z gramatycznej wykładni przepisu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. "a" u.p.d.o.p., a także znajduje potwierdzenie w treści przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy.

W interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2013 r. Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, iż w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. "a" u.p.d.o.p. ustawodawca wprowadził odrębne unormowanie dotyczące skapitalizowanych odsetek. Intencją jego było poddanie skapitalizowanych odsetek regułom odrębnym od tych, które dotyczą pozostałych kategorii odsetek, dotyczy to szczególnego momentu zaliczenia ich do kosztów podatkowych już z chwilą kapitalizacji. Zdaniem organu oznacza to, iż odsetki doliczone do kwoty głównej pożyczki i poddane dalszemu oprocentowaniu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów pożyczkobiorcy z chwilą kapitalizacji.

Po bezskutecznym wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca złożyła skargę do WSA. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; - dalej "o.p.") w zw. z art. 120 i 121 § 1 tej ustawy, w zw. z art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. "a", art. 16 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.p.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

W uzasadnieniu wyroku WSA podzielił argumentację Ministra Finansów pozostającą w zgodzie z oceną prawną wyrażoną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 485/11, co do czynności kapitalizacji odsetek i ich bytu w chwili jej dokonania oraz skutków podatkowych z takiej czynności wynikających. Stwierdził, że dla rozstrzygnięcia tego sporu niezbędne jest odniesienie podanego we wniosku stanu faktycznego do norm prawa materialne...