NSA. Interpretacja podatkowa nie może „zmieniać” treści ustaw

Z uzasadnienia: Nie można zaakceptować sytuacji, w której w celu zapewnienia szczelności systemu podatkowego organy podatkowe w drodze wykładni prawa dokonują za ustawodawcę korekty unormowań podatkowych. Działania takie - zgodnie z art. 217 Konstytucji RP - należą do sfery wyłącznej kompetencji organów władzy ustawodawczej.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący s. Jolanta Sokołowska, Sędziowie: s. Stefan Babiarz (sprawozdawca), s. Jan Grzęda, po rozpoznaniu w dniu 20 października 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. K. - N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 1 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1270/15 w sprawie ze skargi B. K. - N. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy) z dnia 21 lipca 2015 r. nr ITPB1/4511-582/15/MPŁ w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego:

1. uchyla zaskarżony wyrok w całości,
2. uchyla interpretację indywidualną Ministra Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy) z dnia 21 lipca 2015 r. nr ITPB1/4511-582/15/MPŁ,
3. zasądza od Ministra Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy) na rzecz B. K. - N. kwotę 1137 (tysiąc sto trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 1 marca 2016 r., I SA/Sz 1270/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę B. K.- N. (dalej zwaną skarżącą) na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2015 r. w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że we wniosku z dnia 28 kwietnia 2014 r. skarżąca wskazała, iż jest wspólnikiem spółki jawnej, powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka może zostać rozwiązana. Jeśli taka sytuacja nastąpi, zostanie przeprowadzona likwidacja spółki. Majątek spółki - środki pieniężne i nieruchomości - po spłaceniu wierzytelności zostanie podzielony między wspólników. Środki pieniężne, które otrzyma skarżąca z tytułu rozwiązania spółki jawnej były poprzednio opodatkowane. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w chwili przekształcenia w spółkę jawną, nie posiadała zysków niepodzielonych, ponieważ wszystkie zyski zostały przeznaczone na kapitał zapasowy i zgodnie z interpretacją z dnia 19 grudnia 2014 r.- nie stanowiły zysków niepodzielonych. Skarżąca we wniosku zapytała, czy otrzymanie przez nią pieniędzy oraz nieruchomości z tytułu likwidacji spółki, której jest wspólnikiem skutkować będzie dla niej powstaniem przychodu podatkowego?

Przedstawiając własne stanowisko podniosła, że zarówno wykładnia literalna, jak i autentyczna art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - dalej: u.p.d.o.f.) prowadzą do wniosku, iż otrzymane w związku z likwidacją spółki pieniądze oraz nieruchomości nie będzie powodować dla niej powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, uznał stanowisko skarżącej za częściowo nieprawidłowe. Podniósł, że:

• otrzymanie z tytułu likwidacji spółki jawnej środków pieniężnych, które uprzednio nie zostały opodatkowane u skarżącej - w tym na moment przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;
• otrzymanie z tytułu likwidacji spółki jawnej środków pieniężnych pochodzących z przychodów spółki jawnej i opodatkowanych u skarżącej przed likwidacją nie spowoduje powstania przychodu z działalności gospodarczej;
• otrzymanie z tytułu likwidacji spółki jawnej nieruchomości nie spowoduje powstania przychodu na moment otrzymania.

Organ zaakcentował, że ratio legis art. 14 ust. 3 pkt 10, art. 14 ust. 2 pkt 17 i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) u.p.d.o.f. nakazuje uznać, iż w przypadku rozwiązania (likwidacji) spółki osobowej, powstałej z przekształcenia spółki z o.o., wartość środków pieniężnych otrzymanych przez skarżącą z tytułu likwidacji tej spółki nie podlega wyłączeniu z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.o.f. w części, w jakiej nie podlegały one opodatkowaniu po stronie skarżącej, jako udziałowca spółki z o.o., a następnie wspólnika spółki jawnej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, pismem z dnia 17 września 2015 r. stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

4. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:

• art. 121 § 1, art. 187 § 3, art. 191 i art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: ord. pod.) polegającą na dowolnej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności bezpodstawnym pominięciu powołanych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wyroków sądów administracyjnych oraz uchwały Trybunału Konstytucyjnego, co podważyło zaufanie do organu podatkowego oraz wskazało na wyraźny brak bezstronności tego organu i w konsekwencji miało wpływ na wynik sprawy;
• art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.o.f., polegającą na jego błędnej wykładni, t.j. zastosowania wykładni celowościowej (zamiast literalnej), która doprowadziła do wyinterpretowania z powołanego przepisu normy, która wychodzi poza granice zakreślone jego treścią i w konsekwencji doprowadziło do odmowy uznania za prawidłowe stanowiska skarżącej odnośnie skutków podatkowych otrzymania z tytułu likwidacji spółki jawnej środków pieniężnych, których źródłem pochodzenia były zyski spółki z o.o. (po opodatkowaniu CIT), które na moment przekształcenia tej spółki w spółkę jawną stanowiły kapitał zapasowy sp. z o.o. (zysk podzielony), co miało wpływ na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalając skargę wskazał, że sporne jest to, czy należy wyłączyć z przychodów, na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.o.f., środki pieniężne otrzymane w związku z likwidacją spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wypracowanych przez spółkę z o.o., zgromadzonych na jej kapitale zapasowym i nieopodatkowanych na moment przekształcenia.

Zaznaczył, że regulacja zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce nie będącej osobą prawną została wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. na mocy ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznyc...