Możliwość udziału w imprezie integracyjnej a przychód pracownika

Z uzasadnienia: Skoro ustawodawca nakazuje określenie wartości nieodpłatnego świadczenia dla celu ustalenia przychodu według ceny jego zakupu (czyli zgodnie z tą ceną), to niedopuszczalne jest ustalanie tej wartości w inny sposób. Jeżeli ceny takiej nie da się ustalić w odniesieniu do pracowników korzystających z tego rodzaju świadczeń, to brak jest przesłanek do uwzględnienia w podstawie opodatkowania przychodu ze stosunku pracy w odniesieniu do tych pracowników. Za w ogóle niedopuszczalne należy uznać ustalenie "teoretycznego" przychodu z tego tytułu w odniesieniu do pracowników, którzy z tego rodzaju świadczeń nie korzystali, a jedynie umożliwiono im sam udział w takiej imprezie.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia del. WSA Lidia Ciechomska-Florek, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 7 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Rz 95/11 w sprawie ze skargi B. S.A. z siedzibą w R. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 19 października 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz B. S.A. z siedzibą w R. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1.1. Wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 95/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Ministra Finansów z dnia 19 października 2010 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.2. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Rzeszowie podał, że wnioskiem z dnia 19 lipca 2010 r. B. S.A. zwróciła się o wydanie indywidualnej interpretacji formułując pytanie: czy poniesiony przez Spółkę koszt udziału pracownika w imprezie integracyjnej będzie jego przychodem ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.; określanej dalej jako "u.p.d.o.f."). W uzasadnieniu Spółka wskazała, że organizuje imprezy integracyjne. Są to między innymi jubileusze Spółki odbywające się poza siedzibą Spółki, które są organizowane przez zewnętrzne firmy, spotkania świąteczne, odbywające się w siedzibie Spółki lub w restauracji, pikniki, odbywające się poza siedzibą Spółki, które również są organizowane przez zewnętrzne firmy. Imprezy te mają charakter otwarty. Zapraszani są wszyscy pracownicy lub grupy pracowników, których obecność jest całkowicie dobrowolna. Spółka nie sporządza listy pracowników biorących udział. Liczba osób określana jest szacunkowo na potrzeby ustalenia ilości posiłków, nie ma możliwości określenia dokładnej ilości spożywanych przez danego pracownika produktów. Opłata za zorganizowanie imprezy integracyjnej ustalana jest ryczałtowo, bez względu na rzeczywistą ilość pracowników. Zdaniem Spółki koszt udziału pracowników w imprezie integracyjnej jest przychodem pracownika ze stosunku pracy tylko wtedy, gdy świadczenie na rzecz pracownika będzie zindywidualizowane, tj. imiennie adresowane, otrzymane przez niego i możliwe do ustalenia (wyliczenia). W takiej sytuacji Spółka będzie zobowiązana dodać to świadczenie jako dodatkowy przychód do przychodów ze stosunku pracy. Skutku takiego nie rodzi zaproszenie, ponieważ, pracownik, który z niego nie skorzysta w rzeczywistości nie otrzyma świadczeń w naturze. Wskazano, że gdy wartości świadczeń pracowniczych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów imprezy integracyjnej. W takiej sytuacji, zdaniem Spółki, wartość poniesionych przez Spółkę kosztów udziału w imprezie integracyjnej nie rodzi dla pracownika przychodu podatkowego, a po stronie pracodawcy obowiązku płatnika.

1.3. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. przemawia za przyjęciem, iż o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z oferowanych przez pracodawcę spotkań integracyjnych oraz wszelkich atrakcji zapewnionych podczas tych imprez, lecz samo otrzymanie przez pracownika możliwości skorzystania z nich. Wbrew temu co twierdzi Spółka, jest ona w stanie, zdaniem organu, ustalić, którzy pracownicy brali udział w imprezie. Może tego dokonać na podstawie listy pracowników, którzy wyrażą chęć uczestnictwa w takiej imprezie integracyjnej - jeśli obowiązywałyby zgłoszenia lub zaproszenia, natomiast jeśli nie obowiązywały, w oparciu o listę pracowników do których oferta została skierowana, bez względu na to, który pracownik weźmie udział w spotkaniu. Stwierdzono, że sama możliwość wzięcia udziału w imprezie integracyjnej, zorganizowanej przez pracodawcę prowadzi do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód pracowników powinien być ustalany poprzez podzielenie łącznej ceny zakupu danej imprezy integracyjnej w oparciu o art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f., przez liczbę zainteresowanych nią pracowników, bez względu na fakt, że Spółka nie będzie prowadzić ewidencji pozwalających na ustalenie, co zje, wypije i z jakich atrakcji skorzysta dany pracownik.

2.1. Po wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i odpowiedzi na nie organu Spółka złożyła do WSA w Rzeszowie skargę. Zarzuciła w niej naruszenie art. 2, art. 32 ust. 1, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP poprzez przyjęcie, że przychód powstaje w momencie umożliwienia pracownikowi wzięcia udziału w imprezie integracyjnej bez względu na to czy weźmie w niej udział, a także naruszenie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej "Ordynacja podatkowa").

2.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie powołując się na argumenty, które legły u podstaw wydania interpretacji.

2.3. Uzasadniając swoje stanowisko WSA w Rzeszowie wskazał, że jeśli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami art. 12 ust. 2 i 3 oraz art. 11 ust. 2, 2a i 2b u.p.d.o.f., to nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. Według regulacji zawartej w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., ażeby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód, wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę wynikało, że zakupuje ona świadczenia, za które ponosi opłatę ryczałtowo za wszystkich pracowników, jednak nie jest w stanie ustalić w jakim zakresie dany pracownik z postawionych mu do dyspozycji świadczeń skorzystał i czy w ogóle skorzystał. Przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia jego otrzymaniem. W przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Niewykluczona jest sytuacja, iż pracownik bierze udział w spotkaniu jubileuszowym, ponieważ takie jest oczekiwanie pracodawcy, ale z różnych przyczyn nie korzysta z postawionych do jego dyspozycji świadczeń. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej w skrócie: "p.p.s.a.").

3.1. W skardze kasacyjnej Minister Finansów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i na zasadzie art. 188 p.p.s.a. o oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że otrzymanie przez pracownika nieodpłatnego świadczenia w związku z udziałem w imprezie integracyjnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu powołano treść art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazując, że wynika z nich, iż ustawodawca zaliczył do przychodów nie tylko otrzymane pieniądze, ale i świadczenia, które przybrały postać rzeczy, wykonywania usług, bądź udostępniania rzeczy lub praw. Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych. Do nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zalicza się między innymi różnego rodzaju spotkania o charakterze imprez integracyjnych, a w zasadzie...