Moment powstania przychodu PIT - zależność od źródła przychodu

Powstanie przychodu generuje zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Trzeba mieć jednak na uwadze, że w zależności od źródła przychodu w różny sposób rozpoznajemy moment powstania przychodu. Oznacza to, że aby właściwie rozpoznać moment powstania przychodu, w pierwszym etapie należy zakwalifikować przychód do odpowiedniego źródła.

Reguła ogólna wyrażona w art. 11 ust. 1 ustawy PIT wskazuje, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle ww. przepisu możemy zatem stwierdzić, że reguła ogólna ustanawia zasadę zgodnie z którą przychodem jest kwota faktycznie otrzymana lub pozostawiona do dyspozycji podatnika (np. kwota, która pojawiła się na jego koncie bankowym).

Tak będzie w przypadku przychodów ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście, z odpłatnego zbycia rzeczy czy też z najmu prywatnego.

We wskazanych przypadkach przychód podatkowy powstaje dopiero w momencie faktycznego otrzymania wynagrodzenia.

Działalność gospodarcza

Od wskazanej reguły podstawowej przewidziano jednak liczne wyjątki czego najlepszym przykładem jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy PIT za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W rezultacie w przypadku przedsiębiorcy nie ma znaczenia, czy otrzymał wynagrodzenie za wykonane czynności, ponieważ już kwoty należne implikują powstanie przychodu podatkowego.

To stawia przedsiębiorców w szczególnej i niekorzystnej sytuacji, ponieważ brak zapłaty za świadczone usługi nie zwalnia ich od obowiązku zapłaty należnego podatku (na marginesie - podobnie jest z koniecznością zapłaty podatku od towarów i usług).

Z wyjaśnień organów podatkowych

(...)

Podstawowe zasady wyznaczania momentu powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej określone zostały z kolei w art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wskazuje, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia zdarzeń wskazanych w ww. art. 14 ust. 1c ww. ustawy, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Wyjątki

Jednym z wyjątków od reguły podstawowej jest przypadek odpłatnego zbycia udziałów lub akcji, który stanowi jeden z rodzajów przychodów z kapitałów pieniężnych.

Jak podaje art. 17 ust. 1ab ustawy PIT przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W tym przypadku również nie ma znaczenia moment otrzymania wynagrodzenia przez zbywcę akcji lub udziałów, ponieważ momentem powstania przychodu jest data przeniesienia własności.

Z wyjaśnień organów podatkowych

(...)

W celu określenia momentu, w którym podatnik uzyskuje przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów lub akcji należy kierować się literalnym brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisem art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. ustawy.

Artykuł 17 ust. 1ab ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraża memoriałową metodę rozpoznawania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, stanowiącą, że dla opodatkowania podatkiem dochodowym przychód powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Jednocześnie dla ustalenia wartości ww. przychodów, przepis art. 17 ust. 2 nakazuje odpowiednio stosować przepisy art. 19.

Innymi słowy po stronie sprzedającego powstaje należność w wysokości ceny sprzedaży zbywanych udziałów lub akcji w spółkach. Dla momentu ustalenia przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bez znaczenia jest fakt, że część ceny zbycia udziałów lub akcji określonej w umowie może zostać zapłacona w całości w chwili podpisania umowy, a pozostała część zapłacona może zostać w późniejszym terminie. Sposób zapłaty ceny kształtowany bowiem może być dowolnie przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) - zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), a wartość ich stanowi cena określona w umowie (art. 19 ustawy).

W danym roku podatkowym opodatkowaniu może zatem podlegać tylko ten przychód, którego podatnik może się skutecznie domagać, czyli taki, który podatnikowi w danym momencie się należy, jest wymagalny.

(...)

Jak już wiecie, omawiany wyjątek nie jest jedynym. Ustawa zawiera kilka zapisów, wskazujących odmienny niż ustalony na zasadach ogólnych moment powstania przychodu - np. ten dotyczący usług, rozliczanych okresowo.

W art. 14 ust. 1e ustawy PIT znajdziemy zapis odnoszący się usług świadczonych przez podatników prowadzących działalność, rozliczanych w okresach rozliczeniowych. Na jego mocy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Marcin Sądej, Redakcja podatki.biz

Hasła tematyczne: moment powstania przychodu, podatek dochodowy od osób fizycznych (pit)