Miejsce świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych a VAT

W relacjach transgranicznych istotne jest, aby prawidłowo określić miejsce opodatkowania danej usługi podatkiem od towarów i usług (VAT). W zależności od statusu odbiorcy i rodzaju usługi zastosowanie mogą bowiem znaleźć odmienne zasady.

Zgodnie z ogólną regułą o miejscu świadczenia usługi wykonywanej dla podatnika (przy czym dla celów określania miejsca świadczenia została wprowadzona specjalna definicja podatnika) decyduje siedziba (miejsce zamieszkania, stałe miejsce prowadzenia działalności) usługobiorcy (art. 28b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).

Od tej ogólnej zasady przepisy ustawy o VAT przewidują szereg wyjątków. Jednym z nich jest kwestia miejsca świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych. Zgodnie z art. 28i ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane.

Pojęcie usług restauracyjnych i cateringowych

Przepisy ustawy o VAT nie określają, jak należy rozumieć usługi restauracyjne i cateringowe. Pomocna w tym zakresie może być treść rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z 23 marca 2011 r., dalej: rozporządzenie 282).

Zgodnie z art. 6 rozporządzenia 282 usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi.

Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Za usługi cateringowe i restauracyjne nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Wprowadzając nowe regulacje dotyczące miejsca świadczenia usług, Ministerstwo Finansów wydało broszurę¹⁾, w której wskazano, że dla potrzeb określania miejsca świadczenia usług nie należy traktować za usługi cateringowe lub restauracyjne:

• samych dostaw przygotowanego lub nieprzygotowanego jedzenia (np. jedzenia na wynos z restauracji, supermarketów itp.),
• dostaw świadczeń polegających wyłącznie na przygotowaniu i transporcie jedzenia,
• ogólnie świadczeń polegających na przygotowaniu i dostarczeniu jedzenia i/lub napojów bez innych usług wspierających tę dostawę.

Czy trzeba rozpoznawać import usług?

Jak to zostało wskazane powyżej, miejscem świadczenia (tj. opodatkowania VAT) jest miejsce, gdzie usługi te są faktycznie wykonywane.

Powyższe oznacza, że nabywając przedmiotowe usługi od podmiotów zagranicznych, które są wykonywane poza granicami Polski, po stronie polskiego odbiorcy nie powstanie import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT. Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 23 marca 2010 r., nr IBPP3/443-173/10/ŁW).

Z kolei w przypadku, gdyby usługi takie były świadczone przez polski podmiot na terytorium Polski, usługa taka będzie opodatkowana VAT w Polsce zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o VAT.

Wyjątek od zasady

Warto zwrócić uwagę, że art. 28i ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że w razie gdy usługi restauracyjne i cateringowe są faktycznie wykonywane na pokładach statków, statków powietrznych lub pociągów podczas części transportu pasażerów wykonanej na terytorium Unii Europejskiej, miejscem świadczenia usług jest miejsce rozpoczęcia transportu pasażerów.

Odnośnie do pojęć użytych w tym przepisie ustawodawca zdefiniował je w art. 22 ust. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem:

1. przez część transportu pasażerów wykonaną na terytorium Unii Europejskiej rozumie się część transportu zrealizowanego bez zatrzymania na terytorium państwa trzeciego, od miejsca rozpoczęcia transportu pasażerów do miejsca zakończenia transportu pasażerów;
2. przez miejsce rozpoczęcia transportu pasażerów rozumie się przewidziane pierwsze na terytorium Unii Europejskiej miejsce przyjęcia pasażerów na pokład, w tym również po odcinku podróży poza terytorium Unii Europejskiej;
3. przez miejsce zakończenia transportu pasażerów rozumie się przewidziane ostatnie na terytorium Unii Europejskiej miejsce zejścia z pokładu pasażerów, którzy zostali na niego przyjęci na terytorium Unii Europejskiej, w tym również przed odcinkiem podróży poza terytorium Unii Europejskiej;
4. w przypadku podróży w obie strony odcinek powrotny transportu uznaje się za transport oddzielny.

Powyższy przepis oznacza, że jeżeli transport odbywa się na terytorium Wspólnoty oraz kraju trzeciego, to częścią transportu osób wykonywaną na terytorium Wspólnoty będzie część od pierwszego przystanku we Wspólnocie do ostatniego przystanku na terytorium Wspólnoty.

Michał Wójcik

¹⁾  http://www.finanse.mf.gov.pl/documents/766655/1402295/G%C5%81%C3%93WNE+ZMIANY+W+USTAWIE+O+PODATKU+OD+TOWAR%C3%93W+I+US%C5%81UG.pdf