Miejsce prowadzenia działalności w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2

Pytanie podatnika: Co uznaje się za miejsce prowadzenia działalności, które należy zgłosić w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2, zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji płatników? Czy podatnik ma obowiązek zgłoszenia w zgłoszeniu aktualizującym magazynu, w którym przechowuje swoje towary i z którego przewozi je dalej do swoich kontrahentów w celu sprzedaży? Czy podatnik ma obowiązek zgłoszenia w zgłoszeniu aktualizującym magazynu, który podnajmuje od innego podmiotu? Albo modernizowanego budynku, który dostosowuje do potrzeb prowadzenia działalności czy też budynku wynajmowanego w całości dla kontrahentów, nie prowadząc w nim w ogóle własnej działalności?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2012 r. (data wpływu 11 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2013 r. (data wpływu 28 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie obowiązku wykazania w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2 wszystkich miejsc prowadzenia działalności gospodarczej:

• jest nieprawidłowe - w części dotyczącej obowiązku zgłoszenia w zgłoszeniu aktualizującym magazynu, w którym Wnioskodawca przechowuje swoje towary i z którego przewozi je dalej do swoich kontrahentów w celu sprzedaży, magazynu, który podnajmuje od innego podmiotu oraz budynku wynajmowanego w całości dla kontrahentów, w którym nie prowadzi w ogóle własnej działalności,
• jest prawidłowe - w części dotyczącej obowiązku zgłoszenia w zgłoszeniu aktualizującym modernizowanego budynku, który dostosowuje do potrzeb prowadzenia działalności.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie obowiązku wykazania w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2 wszystkich miejsc prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 lutego 2013 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka dokonuje sprzedaży swoich towarów na terenie całego kraju. W związku z powyższym, posiada potężny kompleks dojrzewalni, magazynów i biurowiec. Część magazynów jest przez Spółkę podnajmowania.

Pismem z dnia 25 lutego 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego o następujące informacje:

Ad. 1 magazyn, w którym Zainteresowany przechowuje swoje towary i z którego przewozi je dalej do swoich kontrahentów w celu sprzedaży:

W tym budynku nie znajdują się organy uczestniczące w zarządzaniu i nadzorowaniu działalności spółki; działalność w magazynie charakteryzuje się pewną stałością. W magazynie znajduje się personel osobowy i urządzenia techniczne służące do realizacji dostaw i usług. Ponadto, znajdują się w nim urządzenia techniczne służące do realizacji dostaw towarów i świadczenia usług. Magazyn, w którym Zainteresowany przechowuje swoje towary i z którego przewozi je dalej do swoich kontrahentów w celu sprzedaży nie jest organizacyjnie wyodrębnionym oddziałem Spółki.

Ad. 2 magazyn, który Wnioskodawca podnajmuje od innego podmiotu:

W tym budynku nie znajdują się organy uczestniczące w zarządzaniu i nadzorowaniu działalności spółki; działalność w magazynie charakteryzuje się pewną stałością. W wynajmowanym magazynie jest obcy personel. Ponadto, znajdują się w nim urządzenia techniczne służące do realizacji dostaw towarów i świadczenia usług. Magazyn, który Wnioskodawca podnajmuje od innego podmiotu nie jest organizacyjnie wyodrębnionym oddziałem Spółki.

Ad. 3 modernizowany budynek, który dostosowuje do potrzeb prowadzenia działalności:

W tym budynku nie znajdują się organy uczestniczące w zarządzaniu i nadzorowaniu działalności spółki, w chwili obecnej jest to budynek po starym przedszkolu przerabiany na restaurację, więc w ogóle nie ma tam działalności, a jak Spółka skończy go modernizować, to wtedy otworzy restaurację. W modernizowanym budynku przeprowadzana jest obecnie modernizacja więc jakiś personel czasami tam jest - ale nie w celu świadczenia usług tylko wykonywania prac budowlanych. Ponadto, nie znajdują się w nim urządzenia techniczne służące do realizacji dostaw towarów i świadczenia usług. Modernizowany budynek, który Wnioskodawca dostosowuje do potrzeb prowadzenia działalności nie jest organizacyjnie wyodrębnionym oddziałem Spółki.

Ad. 4 budynek wynajmowany w całości dla kontrahentów, w którym nie prowadzi w ogóle własnej działalności:

W tym budynku nie znajdują się organy uczestniczące w zarządzaniu i nadzorowaniu działalności spółki, stałość wynajmu w zakresie i czasie na jaki podpisana jest umowa. W budynku wynajmowanym w całości nie ma personelu Spółki. Ponadto, znajdują się w nim urządzenia techniczne służące do realizacji dostaw towarów i świadczenia usług. Budynek wynajmowany w całości dla kontrahentów, w którym nie prowadzi w ogóle własnej działalności nie jest organizacyjnie wyodrębnionym oddziałem Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Co uznaje się za miejsce prowadzenia działalności, które należy zgłosić w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2, zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji płatników? Czy podatnik ma obowiązek zgłoszenia w zgłoszeniu aktualizującym magazynu, w którym przechowuje swoje towary i z którego przewozi je dalej do swoich kontrahentów w celu sprzedaży? Czy podatnik ma obowiązek zgłoszenia w zgłoszeniu aktualizującym magazynu, który podnajmuje od innego podmiotu? Albo modernizowanego budynku, który dostosowuje do potrzeb prowadzenia działalności czy też budynku wynajmowanego w całości dla kontrahentów, nie prowadząc w nim w ogóle własnej działalności?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 25 lutego 2013 r.)

Elementy zgłoszenia identyfikacyjnego podatnika zostały wymienione w art. 5 ust. 3 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (dalej: ustawa o NIP). Przepis ten nie wymienia informacji o miejscach wykonywania działalności jako podlegających ujawnieniu.

Zgłoszenie identyfikacyjne/zgłoszenie aktualizacyjne osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, będącej podatnikiem lub płatnikiem (NIP-2), stanowi załącznik nr 2 do niniejszego rozporządzenia. W opisie pola B.11 niniejszego zgłoszenia, określonego jako „adresy miejsc prowadzenia działalności”, wypełniając warunki ustawowe zgłoszenia identyfikacyjnego wymienione w art. 5 ust. 4 ustawy wpisano: „W zgłoszeniu identyfikacyjnym należy podać adresy wszystkich miejsc wykonywania działalności (również hurtowni, magazynów, składów), a w zgłoszeniu aktualizacyjnym - stosownie do okoliczności i zmian. W przypadku braku miejsca na wpisanie dalszych adresów należy wypełnić formularz NIP-C lub sporządzić listę adresów tych miejsc z zaznaczeniem powodu zgłoszenia każdego adresu. W przypadku adresu nietypowego (np. sklep w przejściu podziemnym, działalność na terenie całego kraju) dane adresowe należy podać z możliwą dokładnością.”

Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego określonego w art. 4 - wymienieni w art. 6 ust. 1, tj. podatnicy podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego - nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych.

Ustawa o NIP nie definiuje pojęcia „miejsce wykonywania działalności”. Ustawodawca nie zamieścił go także w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Jedynie art. 3 pkt 9 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż pod pojęciem „działalności gospodarczej” rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.

Na podstawie definicji słownikowych za miejsce wykonywania działalności uznaje się miejsce, w którym przedsiębiorca podejmuje czynności w zakresie działalności gospodarczej. Za takie miejsce uznaje się filie, przedstawicielstwa, oddziały, punkty, w których przedsiębiorca podejmuje czynności, nawet w sytuacji, gdy są one organizacyjnie podporządkowane. Jednakże, takie rozumienie miejsca wykonywania działalności gospodarczej w ślad za organami podatkowymi pozwala bowiem uznać za nie każde miejsce, gdzie w spółce powstają przychody albo koszty. W ten sposób NIP-2 i NIP-C zawierałyby w skrajnych przypadkach informacje takie same jak dokumenty z inwentaryzacji i spisu majątku według przepisów o rachunkowości.

Inna interpretacja, czym jest „miejsce prowadzenia działalności”, wynika z definicji działalności gospodarczej. Definicję tę zawiera art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Treść tego przepisu jest następująca: Działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Na podstawie tej definicji można przyjąć, że miejscem wykonywania działalności gospodarczej jest miejsce, w którym opisana działalność odbywa się w sposób zorganizowany i ciągły.

Można również posiłkować się pojęciem działalności gospodarczej określonej w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), która w art. 15 ust. 2 ustawy wskazuje, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

A zatem za miejsce prowadzenia działalności, w świetle powyższych regulacji, należałoby uznać miejsce, gdzie zdefiniowana w powyższych przepisach działalność gospodarcza jest wykonywana. Ponadto, winna być ona prowadzona w celach zarobkowych, tj. w celu osiągnięcia przychodu (zysku) oraz wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły lub chociażby częstotliwy.

Nie ma obowiązku zgłoszenia adresów miejsc wykonywania działalności, przykładowo, w przypadku miejsc działalności handlowców zatrudnionych przez Spółkę. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 17 września 2008 r., nr IPPP1-443-1308/08-2/MPe, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie miał rozstrzygnąć problem, czy miejscem wykonywania działalności gospodarczej spółki jest każda z tych miejscowości. Sama spółka uważała, że za miejsce wykonywania działalności powinna uznać „cały kraj”. Organ podatkowy potwierdził, że spółka nie ma obowiązku wykazywania adresów miejsc wykonywania pracy przez zatrudnionych handlowców w formularzu NIP-2.

Mając na uwadze regulacje ustawy o NIP, nie zawierają one definicji miejsca prowadzenia działalności ani nie precyzują czy należy przez nie rozumieć każdy magazyn wynajmowany na określony czas, wyłącznie w celu czasowego przechowywania towarów, które następnie mają być przedmiotem sprzedaży w sieci sklepów prowadzonych na terenie całego kraju.

W ocenie Spółki, pojęcie „miejsce prowadzenia działalności” nie obejmuje swym zakresem wszystkich wynajmowanych okresowo magazynów, z których nie jest dokonywana sprzedaż.

Przeciwna interpretacja musiałaby prowadzić do wniosku, iż formularze NIP-2 i NIP-C powinny zawierać informacje (adresy) nie tylko sklepu, ale także wszystkich magazynów, w których przechowywane są towary przed dostarczeniem ich do sklepu. Taka interpretacja prowadziłaby również do konieczności aktualizacji danych zawartych w formularzach (NIP-2, NIP-C) w każdym przypadku ustania stosunku najmu magazynu.

Kluczowym w odpowiedzi na pytanie, będące przedmiotem wniosku, jest odpowiednie zdefiniowanie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności na gruncie ustawy o VAT. Do niedawna nie istniała definicja legalna tego pojęcia ani w samej ustawie o VAT, ani w rozporządzeniach wykonawczych. Definicji stałego miejsca prowadzenia działalności nie zawierały również regulacje wspólnotowe (Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej; dalej: Dyrektywa 2006/112/WE oraz poprzednio obowiązująca VI Dyrektywa z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku 77/388/EWG). Wobec tego, dla ustalenia czy działalność danego podmiotu stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności należało posiłkować się przesłankami wypracowanymi na gruncie doktryny prawa podatkowego, orzecznictwa sądów oraz interpretacji organów podatkowych. W tym zakresie największe znaczenie dla ukształtowania się rozumienia tego pojęcia miało orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (aktualnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zwanego dalej we wniosku: ETS lub Trybunał). Należy jednak wskazać, iż dnia 1 lipca 2011 r. do polskiego obrotu prawnego weszło rozporządzenie wykonawcze Rady (DE) nr 282/2011. Akt ten, po raz pierwszy wprowadził do polskiego obrotu prawnego definicję legalną stałego miejsca prowadzenia działalności.

Zgodnie z art. 11 rozporządzenia wykonawczego, na potrzeby stosowania art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak dotąd, orzecznictwo ETS wskazywało, że powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności w każdym przypadku będzie stanowiło rezultat działalności gospodarczej podatnika. Jednakże nie oznacza to, iż każdy rodzaj działalności gospodarczej automatycznie będzie skutkował powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności na gruncie regulacji VAT. Samo prowadzenie takiej działalności na terenie danego kraju nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności, w sytuacji, gdy łącznie kilka kluczowych cech wyodrębnionych przez ETS, nie będzie charakteryzowało aktywności przejawianej przez podatnika.

Uznanie, iż powstało przedmiotowe miejsce prowadzenia działalności wiąże się nierozerwalnie, zdaniem ETS, z łącznym spełnieniem poniższych kryteriów odnoszących się do prowadzonej działalności gospodarczej, tj. kryteriów:

• określonego poziomu stałości prowadzenia działalności gospodarczej wyrażonego jako zamiar podatnika do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny;
• obecności zasobów ludzkich oraz zasobów technicznych koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach jednostki gospodarczej w postaci zatrudnionych przez podatnika pracowników oraz infrastruktury technicznej koniecznej do prowadzenia tej działalności;
• prowadzenia działalności, w szczególności zawierania umów i podejmowania decyzji zarządczych w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej prowadzonej przez dany podmiot (tj. z ponoszeniem ryzyka ekonomicznego). Powyższe warunki zostały ukształtowane w licznych orzeczeniach ETS. Przykładem może być tu wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz vs. Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt, sygn. akt C-168/84, w którym ETS uznał, że: „zamontowanie...