MF: Korekta faktury nie zmienia daty powstania przychodu

Zapytanie nr 6079 do ministra finansów w sprawie wpływu faktury korygującej na korektę przychodów podatkowych

Szanowny Panie Ministrze! Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Wśród podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Problem, z którym się do Pana Ministra zwracam, dotyczy wykładni ww. przepisu i w efekcie wpływu, jaki wywiera faktura korygująca na ewidencje przychodów podatkowych, a także na składane zeznania. Dotychczasowa praktyka znajdująca odzwierciedlenie we wcześniejszych interpretacjach indywidualnych ministra finansów wskazywała, iż faktura korygująca powinna zmniejszać przychód w dacie jej wystawienia, a zatem na bieżąco. Wobec tego faktury korekty nie były odnoszone wstecz, tzn. do faktury pierwotnej, dokumentującej sprzedaż, której korekta dotyczy. Jednakże nadmienić należy, że faktury błędnie dokumentujące stan faktyczny (pomyłka w cenie, ilości) zawsze należało poprawiać wstecz i zawsze tak było, a konsekwencje z tego tytułu są po stronie podmiotu, który błędnie dokumentuje sprzedaż. Nie wolno błędnie dokumentować stanu faktycznego, bo to jest fałszowanie dowodów. Jednakże tego typu korekty występują dosyć rzadko. Cała sprawa dotyczy innych przypadków, kiedy sprzedaż była prawidłowo udokumentowana w poprzednich latach podatkowych, bo taki był wówczas stan faktyczny, jednakże w następnym roku dokonuje się zwrotu towarów czy też udziela rabatów, które dotyczą sprzedaży w poprzednich latach. Korekty z takich tytułów nie powodują zmiany stanu faktycznego wstecz, bo dzieją się na bieżąco i zawsze były księgowane w okresie, kiedy ich dokonano. Takie zdarzenia są czymś normalnym dla działalności gospodarczej i występują bardzo często w każdym miesiącu. Dlatego zmiana stanowiska ministerstwa, że należałoby poprawiać lata ubiegłe z tego tytułu jest praktycznie niewykonalna, bo w każdym następnym miesiącu należałoby dokonywać wciąż nowych korekt do korekt ewidencji i zeznań za lata ubiegłe i tak w koło. Na tym polega ten absurd. Co gorsze, według stanowiska Krajowej Informacji Podatkowej dotyczy to również dokonywania korekt zakupu towarów.

Tymczasem najprawdopodobniej na skutek wyroków sądów administracyjnych zmieniła się interpretacja przedmiotowego przepisu. Obecnie przyjmuje się, że wystawienie przez podatnika faktury korygującej w każdym przypadku winno zostać odniesione wstecz, tj. do okresu zaewidencjonowania faktury pierwotnej.

Praktyka taka w efekcie oznacza konieczność korygowania przychodów za poprzednie okresy, a także zeznań podatkowych za lata ubiegłe, co stanowi uciążliwość nie tylko dla podatników, lecz także dla urzędów skarbowych i jest praktycznie niewykonalne, gdyż każda korekta powodowałaby zmianę ewidencji i zeznań za lata ubiegłe. Co miesiąc sporządzano by korekty do już wcześniejszych korekt.

Zasadne z punktu widzenia proklamowanej przez rząd zasady ˝przyjazne państwo˝ byłoby ujednolicenie interpretacji przedmiotowego przepisu i wyeliminowanie takiej jego wykładni, która ewidencję podatkową działalności gospodarczej czyni uciążliwą.

W tym stanie rzeczy zwracam się do Pana Ministra z prośbą o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie:

1. Czy w opinii Pana Ministra uciążliwa dla przedsiębiorców i urzędów skarbowych interpretacja przepisu art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazująca na konieczność korekty przychodów wstecz na skutek wystawienia faktury korygującej jest prawidłowa?
2. Czy resort finansów zamierza dokonać takich zmian ww. przepisu, aby wyeliminować możliwość takich uciążliwych i absurdalnych interpretacji?

Z wyrazami szacunku

Poseł Arkadiusz Mularczyk

Nowy Sącz, dnia 27 stycznia 2014 r.

Odpowiedź sekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra - na zapytanie nr 6079 w sprawie wpływu faktury korygującej na korektę przychodów podatkowych

Odpowiadając na wystąpienie wicemarszałka Sejmu RP pana Marka Kuchcińskiego z dnia 31 stycznia 2014 r., nr SPS-024-6079/14, przy którym załączono zapytanie pana posła Arkadiusza Mularczyka w sprawie wpływu faktury korygującej na korektę przychodów podatkowych, uprzejmie wyjaśniam.

Przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn zm.), są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do ust. 1c tego artykułu za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 14 ust. 1e ustawy).

Zgodnie z powołanymi przepisami dla ustalenia przychodu istotna jest data uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Na datę powstania przychodu należnego istotne znaczenie ma dzień dokonania czynności, tj. wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego, wykonanie usługi lub jej częściowe wykonanie. Oznacza to, że późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca ma wpływ na przychody należne określone w fakturze pierwotnej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Uzyskany więc w roku podatkowym przychód w postaci kwot należnych, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, jest pomniejszany (korygowany) o wartość zwróconych towarów, bonifikat, skont, które pierwotnie tworzyły przychód tego roku podatkowego, a nie jakiegokolwiek innego roku podatkowego, łącznie z rokiem, w którym do zwrotu towarów lub do udzielenia lub rozliczenia udzielonych bonifikat i skont faktycznie doszło.

Jeżeli z jakiegokolwiek powodu przychód określonego (danego) roku podatkowego był mniejszy, np. w związku ze zwrotem towarów, to korekta przychodu o wartość zwróconego tego towaru może się odnosić jedynie do tego roku podatkowego, w którym przychód powstał.

Możliwość wyłączenia z kwot należnych określonych wartości (a więc ich odliczenia) na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy powoduje, że przychód ten nie ma cech definitywności (niezmienności) po zakończeniu roku podatkowego. Skoro bowiem przychodem z działalności gospodarczej jest kwota należna po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont oznacza to, że zwrot towarów, udzielenie bonifikaty czy skonta odnosić się muszą do przychodu pierwotnego także wówczas, gdy nastąpiły po zakończeniu roku podatkowego, a nawet po złożeniu deklaracji podatkowej.

Faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości, a przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane. Punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje zatem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje pierwotną wysokość przychodu. Na podstawie wystawionych faktur korygujących podatnik powinien skorygować przychody właściwego okresu rozliczeniowego.

Prezentowane stanowisko nie uległo zmianie i znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 156/10, wyrok z dnia 16 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2005/10, wyrok z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2422/10, wyrok z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1595/11.

Odmienne interpretacje przepisów prawa podatkowego w powyższym zakresie wydane przez organy upoważnione na indywidualny wniosek zainteresowanego są przedmiotem postępowania weryfikacyjnego na podstawie przepisów art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.).

Końcowo uprzejmie informuję pana posła, że analogiczne rozwiązania prawne w omawianym zakresie przewidują przepisy art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.).

Mając zatem na uwadze, iż powołane regulacje prawne umożliwiają podatnikom ustalenie rzeczywistego poziomu osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, nie istnieją przesłanki do wprowadzenia zmian przepisów w ustawach o podatku dochodowym.

Przedstawiając powyższe, mam nadzieję, że przedstawione wyjaśnienia przyjmie pan poseł do aprobującej wiadomości.

Sekretarz stanu

Janusz Cichoń