Małżeński ustrój majątkowy a kwestie podatkowe

Stosowanie niektórych rozwiązań zawartych w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT) jest uzależnione od tego, czy podatnik pozostawał w związku małżeńskim oraz czy między małżonkami istniała w określonym czasie wspólność majątkowa.

Czym jest wspólność majątkowa?

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm., dalej: K.r.o.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa). Jest to tzw. ustawowy ustrój majątkowy. Jednocześnie jednak, na podstawie art. 47 § 1 K.r.o., małżonkowie mogą:

• rozszerzyć lub ograniczyć wspólność ustawową,
• ustanowić rozdzielność majątkową,
• ustanowić rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków.

W każdym przypadku konieczne jest zawarcie tzw. umowy majątkowej w formie aktu notarialnego. Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa. Następnie może zostać zmieniona albo rozwiązana. W razie jej rozwiązania w czasie trwania małżeństwa powstaje między małżonkami wspólność ustawowa, chyba że strony postanowiły inaczej.

Ustrój majątkowy niekiedy jest istotny dla kwestii podatkowych...

Prawo podatkowe jest gałęzią prawa odrębną od prawa rodzinnego. Nie oznacza to jednak, że instytucje funkcjonujące na gruncie prawa rodzinnego nie mają wpływu na zagadnienia podatkowe.

Tytułem przykładu, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o PIT, co do zasady tylko ci małżonkowie, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, a którzy jednocześnie nie są opodatkowani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych lub podatkiem liniowym, mogą złożyć wspólne zeznanie podatkowe PIT-36 lub PIT-37. Wyjątek dotyczy tych podatników, którzy zawarli związek małżeński przed rozpoczęciem roku podatkowego, a małżonek zmarł w trakcie roku podatkowego, lub pozostawali w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, a małżonek zmarł po upływie roku podatkowego przed złożeniem zeznania podatkowego. W obu przypadkach istotne jest to, aby między małżonkami w roku, za który będzie składane wspólne zeznanie podatkowe, istniała wspólność majątkowa.

Inna sytuacja, w której istotny może być fakt pozostawania przez podatnika w związku małżeńskim, w którym panuje wspólność majątkowa, dotyczy podatników, którzy rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej i którzy są zainteresowani skorzystaniem z jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 22k ust. 7 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3–8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Z możliwości tej nie może jednak skorzystać ten podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie 2 lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niebędącej osobą prawną albo działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa. Wynika to wprost z zastrzeżenia art. 22k ust. 11 ustawy o PIT.

We wskazanych wyżej sytuacjach istotne jest to, aby małżonkowie pozostawali we wspólności majątkowej. Jeżeli bowiem w ich małżeństwie istniałaby rozdzielność majątkowa, wówczas w pierwszym przypadku niemożliwe byłoby wspólne rozliczenie, a w drugim – podatnik mógłby skorzystać z możliwości, jaką jest jednorazowa amortyzacja.

...a czasem nie ma żadnego znaczenia

Niekiedy jednak nie jest istotne to, czy małżonkowie pozostają we wspólności majątkowej, ale ważny jest sam fakt, że są małżeństwem. Tak będzie między innymi wtedy, gdy w procesie wytwarzania środka trwałego miał udział podatnik lub jego małżonek.

Stosownie do postanowień art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie wytworzenia ich we własnym zakresie, uważa się koszt wytworzenia. Jednocześnie jednak, jak stanowi art. 22g ust. 4 zdanie drugie ustawy o PIT, do kosztu wytworzenia nie zalicza się między innymi wartości własnej pracy podatnika oraz jego małżonka. Nie ma tu znaczenia to, czy tego małżonka łączy z podatnikiem ustrój wspólności majątkowej, czy też nie. Nie zmieniłoby tego nawet to, że podatnik zapłaciłby swemu małżonkowi, z którym pozostaje w rozdzielności, stosowne wynagrodzenie za jego pracę. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki. W przepisie tym nie zostało wskazane, że odnosi się on tylko do tego małżonka, który pozostaje z podatnikiem we wspólności majątkowej.

Duże znaczenie dla podatników pozostających w związkach małżeńskich (bez względu na panujący w nich ustrój majątkowy) ma również art. 25 ustawy o PIT, który dotyczy tzw. podmiotów powiązanych. Zgodnie z postanowieniami tego artykułu, przez pojęcie powiązań rodzinnych rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Na uwadze należy mieć to, że podmioty powiązane niekiedy mają obowiązek sporządzania tzw. dokumentacji cen transferowych. Dotyczy to m.in. tych podmiotów powiązanych, które dokonały transakcji, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych – przekracza równowartość 30 000 euro. Wskazany limit może okazać się niezbyt wysoki w sytuacji, gdy np. jeden małżonek wynajmuje drugiemu małżonkowi na potrzeby prowadzonej przez niego działalności nieruchomość, a czynsz najmu jest określony na poziomie około 10 000 zł miesięcznie.

Wnioski

Niektóre przepisy ustawy o podatku odnoszą się do podatników pozostających w związku małżeńskim. Analizując je, należy mieć na uwadze to, że niekiedy ustawodawca wprowadza dodatkowy warunek, aby między małżonkami istniała w określonym czasie wspólność majątkowa. Często jednak nie ma to żadnego znaczenia i wystarczający jest sam fakt pozostawania w związku małżeńskim.

Izabela Rutkowska