Leasing samochodu osobowego: Opłata wstępna i rata w kosztach podatkowych

Do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć tą część opłaty wstępnej i każdej miesięcznej raty (w części dotyczącej spłaty wartości samochodu), która proporcjonalnie do ceny samochodu nie przekracza 150 000 zł. Zatem, limit ten ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego - części kapitałowej raty leasingowej. Limit nie będzie dotyczył części odsetkowej takiej opłaty, która będzie kosztem w całości bez ograniczenia kwotowego.

Spółka zawarła na okres 2 lat umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód osobowy wykorzystywany przez nią na potrzeby działalności gospodarczej. Uiszczenie opłaty wstępnej było warunkiem koniecznym do skuteczności umowy leasingu. Opłata wstępna miała charakter samoistny, jednorazowy, definitywny i nie była przypisana do rat okresowych uiszczanych w czasie trwania leasingu. Raty leasingu dzielą się na część kapitałową oraz część odsetkową, co określa załącznik do wystawianych faktur. Raty te nie obejmują opłat eksploatacyjnych. Do opłaty wstępnej oraz każdej raty leasingowej doliczany jest podatek VAT.

Samochód osobowy spełnia definicję samochodu osobowego w myśl art. 4a pkt 9a ustawy o CIT niebędącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych. Wartość samochodu przekracza 150 000 tys. zł netto.

We wniosku o interpretację spółka zadała następujące pytania:

  1. czy wstępną opłatę leasingową można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto ww. opłatę w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury?
  2. czy w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego część odsetkowa raty leasingowej będzie w 100% kosztem uzyskania przychodu bez tzw. limitacji z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT?
  3. czy w związku z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT nieodliczony VAT od części raty odsetkowej nie podlega limitowi z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT i może być w całości uznany za koszt podatkowy?

Zdaniem spółki:

  1. Wstępna opłata leasingowa jest kosztem uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, tj. w dniu, na który spółka ujmuje ww. opłatę w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.
  2. Część odsetkowa raty leasingowej będzie w 100% kosztem uzyskania przychodu i nie będzie podlegała „limitacji”, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT.
  3. Nieodliczona część VAT (50%) od raty odsetkowej będzie w 100% kosztem uzyskania przychodu i nie będzie podlegała „limitacji”, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko spółki za prawidłowe:

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Na mocy art. 16 ust. 5c ustawy o CIT, w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 49a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Na podstawie art. 16 ust. 5a ustawy o CIT, poniesione wydatki , o których mowa w ust. 1 pkt 51 oraz kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 49a, obejmuje także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

Przy czym w myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

  • jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
  • w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

  • został poniesiony przez podatnika,
  • jest definitywny, a więc bezzwrotny,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
  • nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
  • został właściwie udokumentowany.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

  • bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
  • inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, wskazano, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

  1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
  2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, czy warunkujące prowadzenie tej działalności. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Odnosząc się do pytania dotyczącego ustalenia momentu zaliczania wstępnej opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest ustalenie charakteru tej opłaty.

W świetle przytoczonych przepisów, nie ulega wątpliwości, że opłata wstępna warunkująca zawarcie lub uruchomienie umowy leasingu, jako związana w sposób ogólny z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę, stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów.

Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT). O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o CIT jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych.

Opłata wstępna dotyczy nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa skorzystania z niego. Opłatę wnosi leasingobiorca (korzystający) zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Jeżeli w umowie leasingu nie określono, że opłata wstępna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia. Nie ma wówczas podstaw, by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Wobec powyższego, wstępna opłata leasingowa powinna być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia. Tym samym należy uznać, iż wydatki - o ile w rzeczywistości z uwagi na swój charakter nie będą mogły zostać powiązane z okresem przekraczającym rok podatkowy, a ponadto na gruncie przepisów prawa podatkowego nie będzie możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego - mogą zostać potrącone jednorazowo w dacie ich poniesienia, którą wyznacza art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, czyli w dniu w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że wstępna opłata leasingowa, z uwagi na charakter opłaty samoistnej i bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów leasingobiorcy na zasadach przewidzianych dla tzw. kosztów pośrednich, tj. w dacie poniesienia. Wobec powyższego, opłata wstępna powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w momencie poniesienia, bez konieczności proporcjonalnego rozliczania w stosunku do czasu trwania umowy leasingu, z uwzględnieniem limitu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej ustalenia czy część odsetkowa raty leasingowej w przypadku leasingu operacyjnego będzie w 100% kosztem uzyskania przychodu bez limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT należy wskazać, że jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT warunki oraz finansujący w dniu zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 17b ust. 2 powołanej ustawy, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu.

Jak wynika z już wcześniej przywołanego art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 5c ustawy o CIT w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 49a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Zgodnie z ww. przepisami w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, omawiane ograniczenie, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Celem ww. przepisu jest analogiczne traktowanie na gruncie podatku dochodowego skutków zawarcia umowy leasingu z nabyciem samochodu osobowego przez podatnika na własność. W tym drugim przypadku nie budzi wątpliwości możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów podatnika ponoszonych przez niego kosztów finansowania zakupu składnika majątku (samochodu osobowego), np. kosztów odsetek od zaciągniętego kredytu na zakup takiego samochodu. Podobną funkcję pełni korzystanie z samochodu osobowego na mocy umowy leasingu określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. Oznacza to tym samym, że w przypadku leasingu, opłaty przekraczające spłatę wartości samochodu osobowego nie będą podlegały limitowaniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT.

Reasumując, zawarcie umów leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód osobowy skutkuje tym, że spółka do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć tą część opłaty wstępnej i każdej miesięcznej raty (w części dotyczącej spłaty wartości samochodu), która proporcjonalnie do ceny samochodu nie przekracza 150 000 zł. Zatem, jeżeli wartość samochodu będącego przedmiotem leasingu przekracza 150 000 zł, to ww. wydatki nie będą kosztem w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego, będącego przedmiotem tej umowy. Zatem powyższy limit 150 000 zł ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego - części kapitałowej raty leasingowej. Limit ten nie będzie więc dotyczył części odsetkowej takiej opłaty, która będzie kosztem w całości bez ograniczenia kwotowego. Nieodliczony podatek od towarów i usług od tej części raty odsetkowej  w części w jakiej podatnikowi nie przysługuje odliczenie zgodnie z odrębnymi przepisami, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT stanowi koszt uzyskania przychodów. Zatem część odsetkowa z nieodliczonym naliczonym podatkiem od towarów i usług będzie stanowić w całości koszt uzyskania przychodu spółki.

Interpretacja indywidualna z 17 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.538.2021.1.BG - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - pełna treść interpretacji

Redakcja podatki.biz

 

Wszystkie artykuły z tego działu »

WASZE KOMENTARZE (0)

Dodaj nowy komentarz

komentarz:
podpis:
 

Drodzy Użytkownicy podatki.biz. Choć czytamy uważnie Wasze komentarze, nie odpowiadamy na pytania w kwestiach szczegółowych. Zadając je, kierujecie je nie do nas, a do innych Użytkowników podatki.biz. Jeżeli chcecie wyjaśnić lub rozwiązać jakiś problem, zachęcamy do skorzystania z naszego forum dyskusyjnego - www.podatki.biz/forum

Zespół podatki.biz

Napisz komentarz...