Jaką stawką VAT opodatkować garaż?

Pytanie podatnika: Według jakiej stawki podatku VAT powinna być opodatkowana dostawa miejsc postojowych w opisanym stanie faktycznym?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku - brak daty sporządzenia (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 lutego 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy prawa do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych przypisanych do lokalu mieszkalnego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE
W dniu 18 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy prawa do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych przypisanych do lokalu mieszkalnego
Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 lutego 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).
Spółka z o.o. spółka komandytowa jest firmą deweloperską, zajmującą się sprzedażą mieszkań zakwalifikowanych w PKOB 112 wraz z komórką lokatorską oraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu podziemnym. Zgłoszona jest jako czynny podatnik VAT.

Spółka wkrótce zacznie sprzedaż mieszkań w nowo budowanym wielorodzinnym budynku mieszkalnym, w skład którego wchodzi 5 bloków połączonych funkcjonalnie i konstrukcyjne z piwnicą (z komórkami lokatorskimi) oraz halą garażową z miejscami postojowymi. Hala garażowa będzie stanowić część wspólną nieruchomości, a wyznaczone w niej miejsca postojowe zostaną przypisane do poszczególnych lokali z prawem do wyłącznego korzystania przez właścicieli. Miejsca postojowe nie będą wydzielone ścianami a hala garażowa nie zostanie wyodrębniona z nieruchomości jako odrębny lokal i nie będzie posiadała odrębnej księgi wieczystej.

Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego przez właściciela nie będzie mogło być przedmiotem odrębnej własności, przez co nie będzie stanowić przedmiotu samodzielnego obrotu a więc może być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostało przypisane.
W całej nieruchomości znajduje się 200 lokali mieszkalnych oraz 260 miejsc postojowych.

Spółka zamierza dokonać odpłatnego rozdysponowania pomiędzy właścicieli wyodrębnionych 200 lokali mieszkalnych 260 miejsc postojowych w następujący sposób:

• poprzez zbycie prawa łącznie z umową przenoszącą własność lokalu mieszkalnego do wyłącznego korzystania z jednego lub kilku miejsc postojowych w garażu podziemnym,
• poprzez zmianę (tj. zbycie i przypisanie do lokalu prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego) umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego zawartej bez prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, w przypadku, gdy nabywca jednak wyrazi chęć do odpłatnego nabycia prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego przypisanego do tegoż lokalu,
• poprzez zmianę (tj. zbycie i przypisanie do lokalu prawa lub praw do wyłącznego korzystania z miejsca lub kilku miejsc postojowych) umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego zawartej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z jednego miejsca postojowego, w przypadku, gdy nabywca wyrazi chęć do odpłatnego nabycia kolejnego bądź kolejnych praw do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych w garażu podziemnym.

Transakcja sprzedaży będzie obejmowała lokal mieszkalny z pomieszczeniem przynależnym (komórką lokatorską) oraz przypisane do tego lokalu prawo do wyłącznego korzystania przez właścicieli z miejsca, bądź miejsc postojowych zlokalizowanych w garażu podziemnym. Na całość nieruchomości założona jest jedna księga wieczysta.

Spółka będzie dokonywała sprzedaży lokali mieszkalnych z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca bądź miejsc postojowych, które zostanie/zostaną przypisane do tegoż lokalu. Nie będzie to sprzedaż miejsca postojowego tylko sprzedaż prawa do wyłącznego korzystania z tego miejsca.

Każdy z lokali mieszkalnych będzie miał założoną odrębną, własną księgę wieczystą a prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, bądź kilku miejsc znajdujących się w wielostanowiskowym garażu podziemnym będzie/będą przypisane do konkretnego lokalu mieszkalnego zgodnie z zapisem w akcie notarialnym przenoszącym własność. Informacja o przynależności tego prawa do konkretnego lokalu będzie się znajdowała w księdze macierzystej całej nieruchomości. Będzie to zapis o następującej treści: „Każdoczesnemu właścicielowi lokalu nr .... znajdującego się w budynku nr ... przy ul. .... przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z podziemnego miejsca postojowego nr .... usytuowanego w garażu podziemnym z wyłączeniem właścicieli pozostałych lokali”.

W założonej księdze wieczystej do lokalu mieszkalnego będzie znajdował się zapis o tym lokalu, natomiast zapis o przypisanym do tegoż lokalu prawie do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego będzie znajdował się w księdze macierzystej o treści: „Każdoczesnemu właścicielowi lokalu nr .... znajdujące się w budynku nr ... przy ul. .... przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z podziemnego miejsca postojowego nr .... usytuowanego w garażu podziemnym z wyłączeniem właścicieli pozostałych lokali”.

Sprzedawane lokale mieszkalne będą spełniały definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem sprzedaży będą lokale mieszkalne o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 150 m2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Wg jakiej stawki podatku VAT powinna być opodatkowana dostawa miejsc postojowych w opisanym stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasadniczo dostawa lokalu oraz budynku może podlegać opodatkowaniu stawką 8% albo stawką 23% podatku od towarów i usług - brak spełnienia warunków dla zastosowania obniżonej stawki podatku (8%) wiąże się z koniecznością zastosowania podstawowej stawki podatku VAT (23%).

Aby dostawa tych obiektów mogła korzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT powinny one spełniać kryteria zakwalifikowania ich do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodne bowiem z art. 41 ust. 12 u.p.t.u, obniżoną stawkę podatku (8%) stosuje się do „dostawy, budowy remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”. Pojęcie to zostało bliżej objaśnione w ust. 12 art. 41 u.p.t.u., który stanowi, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się natomiast (art. 41 ust. 12b u.p.t.u) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Podstawowe znaczenie przy dokonywaniu klasyfikacji danego obiektu budowlanego ma Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., stanowiąca usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych pogrupowanych w działy. Dział 11 PKOB obejmuje następujące grupy budynków: 111 - budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - budynki zbiorowego zamieszkania; zgodnie z wyżej przywołanymi przepisami dostawa tych obiektów - jako obiektów budownictwa mieszkaniowego - może korzystać z 8% stawki podatku VAT. Z preferencyjnej stawki podatku nie może natomiast korzystać dostawa lokalu użytkowego, niezależnie od tego czy lokal znajduje się w wyżej wymienionych budynkach, określonych w dziale 11 PKOB. Szeroką grupę obiektów, co do których zastosowanie znajduje obniżona stawka podatku stanowią lokale mieszkalne. Dla zastosowania 8% stawki VAT przy ich dostawie nie jest konieczne by stanowiły one część budynków mieszkalnych. Ustawa wskazuje na możliwość opodatkowania lokali mieszkalnych, znajdujących się również w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Dostawa garaży, piwnic, miejsc postojowych - Zgodnie z obecnie przeważającą linią interpretacyjną organów podatkowych, korzystanie z obniżonej stawki podatku od towarów i usług możliwe jest w przypadku dostawy mieszkań wraz z miejscami postojowymi i garażami objętych jedną księgą wieczystą i w ramach zawarcia jednej umowy. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 2 stycznia 2014 r., IPTPP2/443-842/13-4/IR stwierdził, że „dokonując dostawy lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym (pomieszczenie gospodarcze), prawem do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego lub garażu podziemnego oznaczonego konkretnym numerem oraz udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej, Wnioskodawca dokonuje czynności, w której występuje jeden przedmiot umowy sprzedaży. W związku z powyższym, w sytuacji gdy w ramach jednej transakcji następuje sprzedaż lokalu mieszkalnego o powierzchni poniżej 150 m2 wraz ze stosownym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach której określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do korzystania z pomieszczenia gospodarczego oraz określonego miejsca parkingowego lub określonego garażu podziemnego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i na podstawie art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a oraz z art. 41 ust. 12 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, o ile będzie objęta jedną księgą wieczystą”.

Warto zaznaczyć, że w latach ubiegłych kształtowało się dość jednolite stanowisko organów podatkowych, że do sprzedaży garażu czy miejsca postojowego (nawet w przypadku gdy sprzedawany był lokal mieszkalny wraz z garażem/miejscem postojowym znajdującym się w podziemnej części budynku) należy stosować podstawową stawkę VAT. Pogląd taki został wyrażony przez Ministerstwo Finansów np. w pismach nr PP3-8217/1155/96 z 23 sierpnia 1996 r. oraz nr PP1-811/705/2002/JW/953 z 26 lipca 2002 r. Stanowisko to ewoluowało jednak pod wpływem orzecznictwa sadów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 czerwca 2010, I FSK 967/09, stwierdził, że „(...) za prawidłowe należy uznać stanowisko, że jeżeli wraz z prawem własności lokalu mieszkalnego przedmiotem sprzedaży będzie prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego o konkretnej powierzchni (miejsce postojowe) lub garaż, który nie został wyodrębniony jako samodzielny lokal użyt...