Jak opodatkować VAT usługi serwisowe?

Pytanie podatnika: Czy miejsce świadczenia Usług w przedstawionych w stanie faktycznym świadczonych przez Podatnika na rzecz FG należy określić wyłącznie na podstawie art. 28b ust. l z wyłączeniem art. 28e ustawy o VAT? Czy w odniesieniu do Usług przedstawionych w stanie faktycznym świadczonych przez Podatnika, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia VAT należnego, z uwagi na takt, iż miejscem opodatkowania świadczonych Usług nie jest terytorium kraju?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 2 lutego 2015 r. (data wpływu 4 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu 30 kwietnia 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenie miejsca świadczenia usług serwisowania sprzętu chłodniczego - jest:

• nieprawidłowe w zakresie uznania za świadczenie kompleksowe usługi instalacji/demontażu oraz naprawy urządzeń chłodniczych wraz z magazynowaniem ponad czas niezbędny do naprawy urządzenia,
• prawidłowe w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenie miejsca świadczenia usług serwisowania sprzętu chłodniczego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 kwietnia 2015 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 15 kwietnia 2015 r. znak: IBPP4/4512-48/15/PK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest kompleksowa obsługa serwisowa sprzętu chłodniczego. W ramach prowadzonej działalności, Podatnik świadczy m.in. usługi gwarancyjnej i pogwarancyjnej obsługi technicznej urządzeń chłodniczych i automatów spożywczych (dalej: „Urządzenia”). Jednym z klientów Podatnika zakupujących usługi tego typu jest F. R. SRL (dalej: „Usługobiorca” lub „FG”) będąca czynnym podatnikiem VAT z siedzibą działalności, gospodarczej w Rumunii i nieposiadająca stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Na podstawie umowy zawartej z FG (dalej: „Umowa”), Wnioskodawca świadczy na jego rzecz kompleksowe usługi dotyczące:

• instalacji Urządzeń,
• demontażu Urządzeń,
• naprawy Urządzeń w miejscu wskazanym przez klienta FG (z wykorzystaniem części zamiennych zakupionych m.in. od Usługobiorcy (dalej: „Części Zamienne”)),
• naprawy Urządzeń w magazynie (z wykorzystaniem Części Zamiennych zakupionych od FG),

dodatkowo, w celu wykonania powyższych czynności, konieczne jest, aby Wnioskodawca:

• przetransportował Urządzenia z magazynu do miejsca przeznaczenia (np. sklep korzystający z Urządzenia) i/lub
• przechowywał Urządzenia przeznaczone do instalacji lub zdemontowane do momentu ich zadysponowania przez FG; (dalej wspólnie jako: „Usługi”).

Podstawowym zadaniem Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest zapewnienie sprawnego funkcjonowania Urządzeń użytkowanych przez FG, klienta FG lub podmioty wskazane przez FG. Ze względu m.in. na fakt, że Urządzenia mogą być wykorzystywane sezonowo (można je w łatwy sposób przenosić do innego miejsca (np. sklepu)) lub ich naprawa nie może być dokonana w miejscu ich zainstalowania, w zależności od zlecenia Usług przez FG, Podatnik może być odpowiedzialny za deinstalacje Urządzeń z miejsca wskazanego przez FG, przywiezienie ich do magazynu, naprawę/przygotowanie Urządzeń do dalszej pracy oraz ewentualne przechowanie (według określonej specyfikacji) do momentu ich rozdysponowania przez FG. Usługi Wnioskodawcy polegają również na przetransportowaniu Urządzeń (np. po naprawie) z magazynu (lub miejsca wskazanego przez FG) i zainstalowaniu ich w innym miejscu wskazanym przez FG. W celu prawidłowego wykonania Usług oraz ich rozliczenia z Usługobiorcą. Podatnik przygotowuje różnego rodzaju raporty dotyczące np. ilości naprawionych Urządzeń, ilości Urządzeń wydanych i zainstalowanych itp. Dla celów naprawy Urządzeń, Podatnik używa m.in. Części Zamiennych zakupionych od Usługobiorcy.

Zgodnie z zapisami Umowy, Wnioskodawcy należy się wynagrodzenie od FG za wykonanie Usług, przy czym Umowa określa dla poszczególnych kategorii Usług odrębne stawki wynagrodzenia.

Wnioskodawca świadczy Usługi każdorazowo na zlecenie FG według lokalizacji, terminów i ilości wskazywanych przez Usługobiorcę. Zlecenia na wykonanie Usług przekazywane są Wnioskodawcy drogą elektroniczną. Podatnik jest zobowiązany do regularnego sprawdzania na stronie internetowej Usługobiorcy nowych zleceń serwisowych.

Zgodnie z zapisami Umowy, Urządzenia do instalacji dostarczane są Podatnikowi bezpośrednio od dostawcy lub wydawane są z magazynu klienta Usługobiorcy. Zdarza się, że Urządzenia oraz Części Zamienne przechowywane są w magazynie Podatnika. Podatnik musi zapewnić wolny dostęp autoryzowanemu przedstawicielowi Usługobiorcy do dokumentacji i magazynu, gdzie przechowywane są Urządzenia oraz Części Zamienne, wyłącznie w celu dokonania bieżącej kontroli ilości i warunków składowania Urządzeń oraz Części Zamiennych oraz audytu dokumentacji i usług związanych z realizacją Umowy. Zapisy Umowy nie referują do konkretnej lokalizacji, w jakiej jest/ma być położony magazyn Podatnika i w jakiej moją być przechowywane Urządzenia oraz Części Zamienne.

Podstawowym i zasadniczym celem nabywanych Usług od Podatnika jest instalacja lub deinstalacja Urządzenia w miejscu wskazanym przez FG i/lub naprawa tego Urządzenia (u klienta FG lub w magazynie).
FG nie byłoby zainteresowane nabyciem wyłącznie usług transportowych czy magazynowych, gdyby nie świadczenie usług instalacji/deinstalacji Urządzeń oraz ich naprawy przez Podatnika. Z perspektywy Usługobiorcy, nabycie wyłącznie tych świadczeń, nie miałoby sensu gospodarczego.

Powyższe usługi tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, FG nie ma prawa używania całości bądź części wyraźnie określonej nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano:
Usługi transportowania i magazynowania zawsze są nierozerwalnie związane z usługą naprawy danego urządzenia bądź jego instalacją i deinstalacją i są przedmiotem jednej umowy.

Usługi magazynowania są świadczone przez okres dłuższy niż wymaga tego naprawa urządzenia gdyż w praktyce urządzenie niesprawne jest zamieniane na urządzenie sprawne tego samego lub podobnego typu jak urządzenie uszkodzone; urządzenie niesprawne trafia na magazyn gdzie jest naprawiane i oczekuje na ponowną instalację w zależności od zapotrzebowania na dany typ urządzenia wynoszący od kilku do kilkunastu dni.

Usługi magazynowania są świadczone przez różny okres czasu w procesie logistycznym w przypadku deinstalacji i instalacji urządzeń i ich przetransportowania w inne miejsce uzależnionym od zapotrzebowania na dany rodzaj i model sprzętu wynoszący od kilku do kilkunastu dni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy miejsce świadczenia Usług w przedstawionych w stanie faktycznym świadczonych przez Podatnika na rzecz FG należy określić wyłącznie na podstawie art. 28b ust. l z wyłączeniem art. 28e ustawy o VAT?
2. Czy w odniesieniu do Usług przedstawionych w stanie faktycznym świadczonych przez Podatnika, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia VAT należnego, z uwagi na takt, iż miejscem opodatkowania świadczonych Usług nie jest terytorium kraju?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Miejsce świadczenia Usług przedstawionych w stanie faktycznym świadczonych przez Podatnika na rzecz FG należy określić wyłącznie na podstawie art. 28b ust. l z wyłączeniem art. 28e ustawy o VAT.
2. W odniesieniu do Usług przedstawionych w stanie faktycznym świadczonych przez Podatnika, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia VAT należnego, z uwagi na fakt iż miejscem opodatkowania świadczonych Usług nie jest terytorium kraju

Ad.1 Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:
W ocenie Wnioskodawcy, Usługi wykonywane na rzecz FG stanowią świadczenie kompleksowe, którego miejsce opodatkowania należy określić wyłącznie na podstawie art. 28b ust. l ustawy o VAT.

Świadczenia kompleksowe
Koncepcję opodatkowania VAT świadczeń złożonych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUP lub Trybunał), w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa 112).

Kluczowym orzeczeniem dotyczącym tej tematyki był wyrok TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, w którym Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Konsekwencją uznania danych czynności za świadczenie złożone jest stosowanie zasad opodatkowania właściwych dla usługi zasadniczej wobec usług uznanych za pomocnicze. Tezy powyższego orzeczenia pokrywają się z kolejnymi wyrokami T5UE wydawanymi w tym zakresie. Zatem, w celu wykazania, iż dana usługa ma charakter świadczenia złożonego, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Usługa złożona jest więc kombinacją różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego rezultatu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze.

Należy wskazać, że z perspektywy FG podstawowym i zasadniczym celem nabywanych Usług od Podatnika jest instalacja lub deinstalacja Urządzenia w miejscu wskazanym przez FG i/lub naprawa tego Urządzenia (u klienta FG lub w magazynie).

Usługi te wykonywane są w celu ad. (i) spełnienia wymagań Usługobiorcy i jego klientów, którzy przykładowo wynajmują Urządzenie przez dany okres lub potrzebują zwiększyć/zmniejszyć ilość posiadanych Urządzeń ze względu np. na sezon letni/zimowy oraz ad.(ii) zapewnienia prawidłowego/niezawodnego funkcjonowania i możliwie maksymalnie przedłużonej żywotności tych Urządzeń.

Podatnik zaznacza, że wyświadczenie usług pomocniczych w postaci usług transportowych czy magazynowych jest niezbędne dla wykonania usług instalacji/deinstalacji i naprawy Urządzeń. Przykładowo, jeżeli Urządzenie nie może być naprawione w miejscu jego pierwotnego zainstalowania, w celu naprawy konieczne jest jego przetransportowanie i przechowanie do momentu, gdy Podatnik będzie posiadał części zamienne do naprawy i/lub możliwa będzie jego ponowna instalacja w miejscu wskazanym przez FG. Innym przykładem jest sytuacja, gdy Podatnik ma za zadanie zainstalować partię Urządzeń w miejscach wskazanych przez FG, niemniej ze względu na ograniczone zasoby osobowe konieczne jest przechowanie części z nich do momentu zainstalowania wszystkich Urządzeń zamówionych przez FG. Powyższe (jedynie wybrane) przykłady pokazujące, że transport i przechowanie Urządzeń jest niezbędne do Wyświadczenia usług naprawy, instalacji i deinstalacji Urządzeń przez Podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy świadczenie przez niego usług...