Ewidencja zwrotów - wybrane zagadnienia

Coraz większa liczba podatników dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych zobowiązana jest z mocy prawa do ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej. Odpowiednich zapisów w dodatkowej ewidencji powinni dokonywać również podatnicy, którzy z różnych powodów zmuszeni są skorygować zaewidencjonowany przy pomocy kasy rejestrującej obrót.

Warto przypomnieć, że zgodnie z ustawą o VAT podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży. W art. 109 ustawy znajdziemy szczegółowe elementy, z których ta ewidencja powinna się składać.

Natomiast obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Należy przy tym pamiętać, że kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju formą ewidencji sprzedaży, a zarejestrowaniu w niej podlegają transakcje wykonane przez podatnika. Ewidencja sprzedaży prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej spełnia wymogi zawarte w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy zawiera dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, tj. dane odzwierciedlające rzeczywisty przebieg transakcji.

Ewidencja na kasie a zwroty

Kwestie dotyczące sposobu prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej regulują przepisy rozporządzenia ministra finansów z 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. poz. 363). Jak wynika z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy prowadzą ewidencję każdej sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej, wyłącznie przy użyciu kas, które mają potwierdzenie, że kasa spełnia funkcje wymienione w art. 111 ust. 6a ustawy oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy.

W myśl § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia na kasie nie ewidencjonuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług. Zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości lub części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji.

Ewidencja ta musi zawierać:

1. datę sprzedaży;
2. nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy;
3. termin dokonania zwrotu towaru lub reklamacji towaru bądź usługi;
4. wartość brutto zwracanego towaru lub wartość brutto towaru bądź usługi będących przedmiotem reklamacji oraz wartość podatku należnego – w razie zwrotu całości należności z tytułu sprzedaży;
5. zwracaną kwotę (brutto) oraz odpowiadającą jej wartość podatku należnego – w razie zwrotu części należności z tytułu sprzedaży;
6. dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży;
7. protokół przyjęcia zwrotu towaru lub reklamacji towaru bądź usługi podpisany przez sprzedawcę i nabywcę.

Zagubienie paragonu przez klienta a możliwość dokonania korekty

Zdarzają się sytuacje, gdy klient, który zakupił towar, chce zwrócić go, ale nie jest w posiadaniu paragonu. Warto zaznaczyć, że w takich przypadkach dopuszczalne jest dokonanie stosownej korekty podatku należnego w odniesieniu do zwróconego towaru, nawet w razie braku oryginalnego paragonu fiskalnego dokumentującego sprzedaż, w sytuacji gdy podatnik jest w stanie w sposób niebudzący wątpliwości udowodnić, że dana transakcja miała miejsce.

Zaznaczmy, że zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania obniża się o:

• kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
• wartość zwróconych towarów i opakowań;
• zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
• wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Powyższy przepis nie uzależnia dopuszczalności pomniejszenia obrotu o kwoty odpowiadające wartości zwróconych towarów i kwoty zwrócone z tytułu uznanych reklamacji od posiadania przez podatnika oryginału paragonu z kasy fiskalnej, potwierdzającego zakup towaru. W związku z powyższym można tę okoliczność udokumentować każdym dowodem potwierdzającym zwrot towarów. Jak zostało już wspomniane do ewidencji zwrotów podatnik powinien dołączyć dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży. Przez dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży należy rozumieć każdy dowód świadczący o dokonanej transakcji, nie tylko paragon fiskalny. Dokumentem potwierdzającym dokonanie sprzedaży może być np. umowa sprzedaży, gwarancja, specyfikacja sprzedaży, wydruk z terminala kart płatniczych.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik nie dysponuje paragonem fiskalnym zwróconym przez klienta, ale jest w posiadaniu innych dokumentów jednoznacznie potwierdzających fakt dokonania sprzedaży towarów na rzecz klienta, które następnie zostały przykładowo zwrócone, ma on prawo do dokonania odpowiedniego wpisu w prowadzonej ewidencji na podstawie § 3 pkt 4 rozporządzenia oraz korekty obrotu zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT.

W związku z tym posiadanie dokumentów potwierdzających dokonanie sprzedaży, jak również prowadzenie ewidencji, o której mowa w § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia, zawierającej wszystkie wymagane dane oraz sporządzanie protokołu przyjęcia zwrotu towaru podpisanego przez sprzedawcę i nabywcę są wystarczające do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a tym samym dokonania korekty podatku należnego.

Należy jednak stanowczo zaznaczyć, że w razie dołączenia do prowadzonej odrębnie ewidencji zwrotów jedynie protokołu zwrotu towaru podpisanego tylko przez klienta podatnik nie będzie uprawniony do dokonania korekty, tj. pomniejszenia obrotu oraz podatku należnego, gdyż sam protokół, bez pozostałych elementów ewidencji zwrotu, w tym dokumentów potwierdzających dokonanie sprzedaży, nie jest wystarczającym dowodem uprawdopodobniającym dokonanie sprzedaży przykładowo zwracanego w terminie późniejszym towaru, w przypadku gdy klient nie posiada paragonu fiskalnego.

Zwrot przy wystawionej fakturze

Przy zagadnieniu prowadzenia ewidencji zwrotów może powstać również pytanie, czy przy sprzedaży zarejestrowanej na kasie fiskalnej, do której wystawiona jest na żądanie klienta faktura, a paragon zostaje podłączony do egzemplarza faktury pozostającego u sprzedawcy, w razie zwrotu towaru ma być prowadzona ewidencja oraz załączane protokoły z podpisem nabywcy i sprzedawcy stosownie do § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia.

W sytuacji zwrotu towaru i wystawienia faktury korygującej podatnik powinien postępować zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jednocześnie, zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia, zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości lub części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy uznać, że podatnik zwrot towaru powinien ująć w ww. ewidencji wtedy, gdy będzie posiadał potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. W tym momencie dopiero bowiem będzie uprawiony do zmniejszenia podstawy opodatkowania (i podatku), stosownie do art. 29 ust. 4a, czemu będą odpowiadać stosowne zapisy w odrębnej ewidencji.

Zatem zwrot towaru powinien zostać udokumentowany przez wystawienie faktury korygującej i zaewidencjonowanie jej w odpowiedniej ewidencji dotyczącej faktur oraz przez dokonanie zapisów w ewidencji korekt prowadzonej na podstawie § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących. Ponadto prowadzona ewidencja dokonanych przez klientów zwrotów i reklamacji musi zawierać wszystkie elementy wskazane w § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia.

Takie stanowisko przedstawiają organy podatkowe (m.in. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 stycznia 2014 r., sygn. IBPP3/443-1361/13/KG).

Krzysztof Kaźmierski