Duplikaty faktur a rozliczenie podatków

Duplikat faktury to, posługując się definicją z ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), faktura wystawiona ponownie, która powinna zawierać wyraz „DUPLIKAT” oraz datę jej wystawienia. Zwykle wystawiany jest on na wniosek nabywcy, w sytuacji tzw. samofakturowania – na wniosek podatnika.

Powodem wystawienia duplikatu jest to, że pierwotnie wystawiona faktura uległa zniszczeniu albo zaginęła. Podkreślić trzeba, że choć przepisy ustawy o VAT nie wskazują terminu, w jakim podmiot obowiązany jest do wystawienia duplikatu, to jednak powinien uczynić to niezwłocznie.

Na istotę duplikatu trafnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 24 września 2014 r., nr ILPP4/443-311/14-4/BA:

Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze „pierwotnej” (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze „pierwotnej”) i dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze, co faktura „pierwotna”.

To, w jaki sposób podatkowo należy rozliczyć transakcję udokumentowaną duplikatem faktury, uzależnione jest przede wszystkim od tego, czy podatnik posiadał fakturę pierwotną, a następnie ją utracił, czy też taka faktura nigdy do niego nie dotarła. W pierwszej sytuacji wszelkie rozliczenia podatkowe odbyły się już (lub powinny się odbyć) w oparciu o fakturę pierwotną. Oznacza to, że duplikat trzeba po prostu umieścić w dokumentach w miejscu tej utraconej faktury. Inaczej należy postąpić w przypadku, gdy podatnik nie miał faktury pierwotnej. Taki duplikat należy wówczas traktować tak samo jak każdą inną fakturę, przy czym na uwadze należy mieć to, że duplikat ma datę wystawienia inną niż faktura pierwotna oraz został otrzymany w jakimś konkretnym momencie.

Podatek dochodowy

Zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b (zastrzeżenia te dotyczą m.in. składek ZUS), uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych. Natomiast w przypadku podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, stosownie do art. 22 ust. 6b ustawy o PIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Oznacza to, że koszt należy zaksięgować pod datą wystawienia duplikatu.

Wyżej wskazana zasada ma zastosowanie do kosztów innych niż zakup towarów, gdyż tu należy pamiętać o tym, że zgodnie z § 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jeżeli materiał lub towar handlowy, którego zakup – zgodnie z przepisami rozporządzenia – dokumentowany jest fakturami dostawców, został dostarczony do zakładu lub dokonano nim obrotu przed otrzymaniem faktury, należy sporządzić szczegółowy opis otrzymanego materiału (lub towaru handlowego), podając imię, nazwisko (firmę) i adres dostawcy, ilość i rodzaj oraz cenę jednostkową i wartość materiału (lub towaru handlowego) i dokonać zapisu w księdze na podstawie opisu. Opis musi być potwierdzony datą i podpisem osoby, która je przyjęła oraz przechowywany jako dowód zakupu i połączony z nadesłaną następnie fakturą. Ewentualna różnica w stosunku do wartości podanej w fakturze musi być wpisana do księgi (ewidencji) w dniu otrzymania faktury.

W konsekwencji otrzymanie duplikatu niczym nie różni się tu od sytuacji, gdy podatnik otrzymuje fakturę pierwotną już po otrzymaniu towaru. Towar był bowiem wpisany do księgi w oparciu o opis, a ewentualne różnice należy wpisać już na podstawie faktury pierwotnej albo duplikatu (jeśli takiej faktury pierwotnej podatnik nie otrzymał).

Podatek od towarów i usług

Podatnik ma wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Z możliwości tej może on skorzystać pod warunkiem spełnienia przesłanek wskazanych z ustawie o VAT. Jedną z ważniejszych niewątpliwie jest reguła zawarta w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, który stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Inne warunki są uzależnione między innymi od rodzaju transakcji:

• transakcje krajowe

W tym przypadku, oprócz wyżej wskazanego warunku, prawo do odliczenia podatku powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Oznacza to, że w razie gdy podatnik nie otrzymał faktury, nie ma prawa do skorzystania z odliczenia. Jeżeli wystąpił o wydanie duplikatu tej faktury, możliwość odliczenia podatku uzyska dopiero w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał ten duplikat, lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

• wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy o VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odliczenie podatku naliczonego jest możliwe, pod warunkiem że podatnik:

1. otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
2. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Przepisy ustawy o VAT odnoszą się do dwóch sytuacji:

• gdy podatnik nie otrzymał faktury dokumentującej WNT, ale rozliczył podatek należny zgodnie z datą powstania obowiązku podatkowego i jednocześnie odliczył podatek naliczony, oraz
• gdy podatnik nie rozliczył ani podatku należnego, ani naliczonego (np. z uwagi na to, że doszło do przeoczenia z powodu braku faktury).

W pierwszym przypadku warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest to, aby podatnik otrzymał fakturę (lub jej duplikat) w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy. Jeśli tak się nie stanie, ma wynikający z art. 10g ustawy o VAT obowiązek odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin. Późniejsze otrzymanie przez podatnika faktury (lub jej duplikatu) dokumentującej  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, upoważnia go do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym ten dokument do niego dotarł. Tak więc data otrzymania faktury (lub jej duplikatu, jeśli wcześniej podatnik nie dysponował fakturą, która następnie zaginęła) wpływa na to, w którym momencie podatnik może odliczyć podatek naliczony.

W drugiej sytuacji, stosownie do postanowień art. 86 ust. 10i ustawy o VAT, gdy podatnik uwzględni kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w wyżej wskazanym ust. 10b pkt 2 lit. b, może on odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego dopiero w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej. Oznacza to, że jeśli podatek należny nie został rozliczony w terminie, czyli zgodnie z datą powstania obowiązku podatkowego, wówczas konieczne jest dokonanie korekty tej deklaracji, w której należało to zrobić. Sam podatek naliczony można zaś wykazać dopiero w bieżącej deklaracji, w oparciu o otrzymany dokument, czyli fakturę lub jej duplikat  Nie można go już wykazać we wspomnianej korekcie.

• import usług

W sytuacji gdy podatnik nabył usługi, które ma obowiązek rozliczyć jako tzw. import usług, brak faktury od kontrahenta z jednej strony nie zwalnia podatnika z obowiązku wykazania podatku należnego z tej transakcji, z drugiej jednak nie oznacza braku prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT prawo do odliczenia powstaje tu zgodnie z ust. 10 (a więc w dacie powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej usługi), pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeśli więc podatnik wykaże podatek należny, ma również prawo do odliczenia podatku naliczonego. Brak faktury nie stoi temu na przeszkodzie. Otrzymany duplikat co najwyżej potwierdzi prawidłowość dokonanego rozliczenia w odniesieniu do takich kwestii, jak np. podstawa opodatkowania. W sytuacji jednak, gdyby nie doszło do rozliczenia podatku należnego zgodnie z terminem powstania obowiązku podatkowego, a jednocześnie upłynąłby wspomniany trzymiesięczny termin, podobnie jak w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zastosowanie będzie miał art. 86 ust. 10i ustawy o VAT, co oznacza, że należy skorygować deklarację, w której ten podatek powinien być wykazany, natomiast podatek naliczony można będzie odliczyć jedynie w deklaracji składanej na bieżąco.

Red.