Dostawa towaru z montażem. Co z VAT?

Podstawowym pytaniem jakie należy zadać w przypadku dostawy towaru z montażem to to, czy elementem dominującym jest jednak dostawa towaru, czy raczej świadczenie usługi. Rzutuje to bowiem w poważnym stopniu na sposób rozliczenia takiej transakcji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dostawa towarów polega na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W myśl natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej niestanowiące dostawy towaru. I to wszystko co w ustawie o VAT znaleźć można na temat rozróżnienia dostawy towaru od świadczenia usługi.

Walory użytkowe czy cena?

W kwestii rozróżnienia obydwu czynności niezbędne jest więc sięgnięcie do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE a także sądownictwa administracyjnego. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału w przypadku dokonania dostawy towaru oraz jego montażu dla zachodzenia jednej bądź drugiej czynności znaczenie zasadnicze ma określenie głównego elementu transakcji. Zasadniczą jej składową jest ta, która ma dla nabywcy świadczenia znaczenie przeważające. Przesłanki umożliwiające jej określenie mogą mieć:

• charakter obiektywny (cena elementów świadczenia),
• charakter subiektywny (waga przywiązywana do danej czynności przez jej beneficjenta).

Postawić jednak można, i należy, pytanie czy wspomniana wyżej cena to wystarczający element aby świadczenie zaliczyć do dostawy towarów lub świadczenia usług. Organy skarbowe uważają, że cena stanowi jeden ze składników przesądzających o tym, lecz nie jest on rozstrzygający. Przykładem jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 stycznia 2016 r., sygn. IBPP2/4512-872/15/JJ.

Sądownictwo administracyjne także uważa, iż o charakterze świadczenia (czy jest dostawą towaru czy świadczeniem usług) decydują jego walory użytkowe nie zaś cena. Takie stanowisko zajął np. NSA w wyroku z 14 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 253/14. Wynika z niego, iż wartość elementów składowych świadczenia nie jest przesądzająca w kwestii ustalenia charakteru świadczenia. Nawet jeśli w ramach świadczenia złożonego dostawa towarów przewyższy znacznie wartość usługi montażu, nie czyni to niemożliwym uznanie transakcji tego typu za usługę. Szczególnie, gdy montaż wymaga specjalistycznej wiedzy i takich narzędzi. Jest wówczas świadczona usługa, z którą związane jest dostarczenie określonych towarów.

Stawka VAT

Rozróżnienie w świadczeniu części „towarowej” i „usługowej” ma duże znaczenie praktyczne. Z reguły usługi dotyczące montażu opodatkowane są stawką podstawową. Natomiast usługa o ile wykonywana jest w niektórych miejscach (obiektach budownictwa mieszkaniowego) już nie musi. W przypadku, gdy jest integralną częścią transakcji sprzedaży usługa montażu obejmująca także dostawę materiałów budowlanych może być opodatkowana według stawki obniżonej. Warunki te określone są w art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT. A zatem usługa montażu opodatkowana zostaje stawką preferencyjną o ile jest elementem uzupełniającym świadczenia kompleksowego. Zgodnie z tą regulacją opodatkowaniu stawką 8% opodatkowana jest dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Za usługę montażową (opodatkowaną stawką obniżoną) uznawana jest usługa, gdy:

• została wykonana w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy, oraz,
• dotyczy obiektu budownictwa mieszkaniowego o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 150 m2 dla mieszkań i 300m2 dla domów.

Jeżeli ich powierzchnia będzie przekraczała te limity wykonanie usług montażowych objęte będzie stawką obniżoną jedynie dla powierzchni mieszczącej się w limicie. Usługa montażowa w takim przypadku objęta będzie stawką obniżoną (w limicie) oraz podstawową (ponad limit).

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 lipca 2015 r., sygn. ILPP1/4512-1-316/15-2/JSK, wykonanie usługi montażowej wyłącznie w bryle budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym podlega stawce 8%. Ma to miejsce zarówno gdy świadczona jest sama usługa montażu jak i wówczas gdy towarzyszy jej dostawa towaru.

Montaż wykonany poza tego rodzaju budynkiem, nawet pomimo technicznego z nim związania wykonywanej roboty z preferencji takiej nie korzysta. Właściwa dla niego jest stawka 23%. Takie stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2016 r., sygn. IBPP2/4512-872/15/JJ.

Świadczenie usługi montażu razem z dostawą towaru w obiekcie budownictwa mieszkaniowego podlega stawce 8% VAT o ile:

• montaż miał miejsce wyłącznie w bryle budynku, nigdy poza nią,
• nie został przekroczony limit powierzchni użytkowej (150 m2 mieszkanie, 300 m2 dom).

Sprzedaż dokumentowana jest fakturą lub paragonem. Każdy z tych dokumentów powinien wskazywać przedmiot opodatkowania w sposób umożliwiający zastosowanie do niego odpowiedniej stawki VAT. Gdy do czynienia mamy ze świadczeniem kompleksowym nie jest prawidłowe wydzielenie na dokumencie sprzedaży elementów składających się na nie. Wykazać należy wyłącznie świadczenie główne.

Miejsce opodatkowania

Dokonanie dostawy towaru wraz z jego montażem może również mieć wpływ na określenie miejsca opodatkowania transakcji kompleksowej. Ma to miejsce w sytuacji gdy vatowiec dokonuje w innym kraju UE zakupu maszyny/urządzenia wraz z montażem lub instalacją, gdy usługa ta była nieodzowna do ich prawidłowego funkcjonowania. W takiej sytuacji dostawa stanowi świadczenie zasadnicze, komplementarne zaś montaż nierozerwalnie związany z dostawą.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT miejscem opodatkowania towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego dostawy lub podmiot działający na jego rzecz jest miejsce w którym towary są instalowane lub montowane. Za instalację lub montaż nie są uznawane proste czynności umożliwiające funkcjonowanie towaru zgodne z przeznaczeniem np. podłączenie do instalacji elektrycznej. Jeżeli zatem montażu maszyny u polskiego podatnika dokonywać będzie podmiot unijny, który nie posiada siedziby działalności gospodarczej bądź stałego miejsca działalności na terytorium Polski oraz nie ma tutaj rejestracji dla celów VAT podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia VAT od takiej transakcji jest polski podmiot. Aby taka konieczność zaistniała muszą zostać, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, spełnione poniższe warunki:

• dostawcą jest podatnik niemający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju oraz niezarejestrowany na podstawie art. 96 ust. 4 ustawy o VAT,
• nabywcą jest podatnik określony w art. 15 tejże ustawy mający w Polsce siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności,
• dostawa nie została dokonana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terenie kraju.

Adam Okonkwo