Dokumentowanie nieściągalnej wierzytelności a koszty uzyskania przychodów

Nieściągalne wierzytelności po spełnieniu kilku warunków mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Sprawdźmy zatem, w jakich sytuacjach można odliczyć ich wartość.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: ustawa o CIT) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Dokumentowanie nieściągalności

W myśl art. 16 ust. 2 ustawy o CIT wierzytelności, o których mowa wyżej, to takie, których nieściągalność została udokumentowana:

• postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postepowania egzekucyjnego, albo
• postanowieniem sądu o:

1. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidacje majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postepowania, lub
2. umorzeniu postepowania upadłościowego obejmującego likwidacje majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona w lit. a, lub
3. ukończeniu postepowania upadłościowego obejmującego likwidacje majątku, albo

• protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Wierzytelność czasami może być kosztem?

Jak wynika z powołanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, co do zasady zakazane jest zaliczanie wierzytelności odpisanych jako nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem jest jednak sytuacja, gdy wierzytelność odpisana jako nieściągalna została uprzednio wykazana jako przychód należny podatnika, stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, a nieściągalność została udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o CIT oraz dana wierzytelność nie jest wierzytelnością przedawnioną.

Pamiętajmy bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Mówi o tym art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o CIT.

Moment zaliczenia wierzytelności do kosztów

Przepisy ustawy o CIT nie precyzują momentu, w którym nieściągalne wierzytelności zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Warto jednak zauważyć, że z uwagi na charakter kosztu podatkowego, jakim jest nieściągalna wierzytelność, stanowi ona pośredni koszt uzyskania przychodu, potrącalny zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, w myśl którego koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w dacie ich poniesienia. Dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów jest natomiast dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w razie braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorą pod uwagę powyższe, nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

1. wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w księgach rachunkowych) oraz
2. nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana w sposób wskazany w ustawie o CIT.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków. Potwierdza to m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 listopada 2015 r., nr IBPB-1-2/4510-481/15/JW.

Jacek Kotowski

W jednym z kolejnych tekstów wyjaśnimy, w jaki sposób do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wierzytelność, której nieściągalność jest jedynie uprawdopodobniona.