Dokumentacja usługi transportu importowanych towarów

W niektórych przypadkach ustawa o VAT nakłada na podatników określone obowiązki dokumentacyjne. W przeważającej większości dzieje się tak w odniesieniu do dostawy towarów oraz świadczenia usług opodatkowanych preferencyjnie. Sytuacja taka ma właśnie miejsce w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego.

Podstawową stawką podatku VAT jest stawka w wysokości 23%. Ustawa o VAT wskazuje także katalog towarów i usług opodatkowanych stawkami preferencyjnymi, tj. 0%, 5% czy też 8%. Po spełnieniu kilku warunków podatnicy świadczący usługi międzynarodowego transportu towarów mogą mieć możliwość opodatkowania swojej sprzedaży stawką 0%.

Definicja transportu międzynarodowego

Możliwość zastosowania stawki 0% w przypadku świadczonej usługi transportu międzynarodowego będzie uzależniona przede wszystkim od trasy tego transportu. I tak, z transportem międzynarodowym będziemy mieli do czynienia głównie w czterech przypadkach. Będzie tak między innymi wtedy, gdy:

Po pierwsze: przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów będzie odbywał się z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej (np. usługa transportu towarów na trasie Polska – Szwajcaria).

Po drugie: przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów będzie odbywał się z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju (np. usługa transportu towarów na trasie Szwajcaria – Polska).

Po trzecie: przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów będzie odbywał się z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt) (np. usługa transportu towarów z Białorusi do Szwajcarii tranzytem m.in. przez Polskę).

Po czwarte: przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów będzie odbywał się z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (np. transport na trasie Czechy–Norwegia biegnący przez terytorium kraju).

Obowiązki dokumentacyjne

Oczywiście, aby mówić o możliwości opodatkowania usługi transportu według krajowej stawki 0%, musimy najpierw ustalić, czy usługa ta będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu w kraju.

Oprócz wymogów dotyczących przebiegu transportu ustawa o VAT wskazuje również obowiązki dokumentacyjne, które pozwolą podatnikowi zastosować stawkę w wys. 0%. Samo stwierdzenie, że podatnik dokonywał transportu towarów na trasie Zurych – Warszawa bądź nawet wskazanie takiej trasy w treści faktury na pewno nie wystarczy, aby mówić o możliwości skorzystania z przedmiotowej preferencji.

I tak, w przypadku międzynarodowego transportu importowanych towarów możliwość zastosowania stawki 0% dokumentować będą: list przewozowy lub dokument spedytorski, stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że wskutek przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim. W razie zamówienia u przewoźnika usługi transportu towarów, który w myśl wskazanych wcześniej zasad będzie mógł zostać uznany za transport międzynarodowy, niezbędnym dowodem do udokumentowania możliwości zastosowania stawki 0% będzie faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora).

Oprócz wymienionych dokumentów potrzebnych do opodatkowania usługi transportu importowanych towarów zerową stawką VAT podatnik będzie musiał jeszcze być w posiadaniu dokumentu potwierdzonego przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów (art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT).

Potwierdzonym przez urząd celny dokumentem, z którego ewentualnie wynikać może fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów w sytuacji transportu importowanych towarów jest jednolity dokument administracyjny SAD (ang. Single Administrative Document), tj. uniwersalny statystyczny dokument celny pełniący funkcję wniosku o wszczęcie postępowania celnego, wykorzystywany w międzynarodowym obrocie towarowym między innymi w odniesieniu do procedur przywozowych.

Oczywiście, jednoznaczność faktu uwzględnienia w podstawie opodatkowania z tytułu importu towarów wartości usługi wystąpi w sytuacji, gdy dostawie towarzyszy potwierdzony przez Urząd Celny dokument SAD i z treści dokumentu SAD wynika, że wartość usługi uwzględniona jest w wartości celnej jako podstawie opodatkowania z tytułu importu. Dowodem tego uwzględnienia będzie wyodrębnienie wartości usługi jako części składowej kalkulowanej w dokumencie SAD wartości celnej jako podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Brak tego wyodrębnienia powoduje, że fakt uwzględnienia wartości usługi nie jest jednoznaczny.

Pozostając jeszcze przy zagadnieniu wliczenia wartości usługi transportu do podstawy opodatkowania, należy zaznaczyć, że podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Natomiast podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak: koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia – o ile nie zostały włączone do wartości celnej – ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Dodać również należy, że przepisy ustawy o VAT nie precyzują, jaki oraz w jakiej formie powinien być sporządzony dokument, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy. Zaznaczyć należy, że zgodnie z obowiązującym prawem organy celne mogą, na warunkach i w sposób, który określą, oraz z poszanowaniem zasad przewidzianych w przepisach prawa celnego, przewidzieć, aby formalności były wypełniane przy użyciu technik przetwarzania danych. I tak, na przykład na terytorium Polski możliwe jest elektroniczne zgłoszenie celne w procedurach przywozowych.

Celem wdrożenia elektronicznego zgłoszenia celnego w procedurach przywozowych jest odejście od papierowej formy zgłoszenia celnego i umożliwienie wykorzystania wyłącznie elektronicznej wersji zgłoszenia celnego. Dzięki użyciu kodu identyfikacyjnego do obsługi zgłoszeń celnych w procedurach przywozowych przedsiębiorcy mają możliwość stosowania elektronicznych zgłoszeń celnych, bez konieczności przedkładania organom celnym również formy papierowej takiego zgłoszenia. Elektroniczne zgłoszenie celne przyjęte i zweryfikowane przez organ celny pod względem merytorycznym otrzymuje w systemie teleinformatycznym nazwę Poświadczenie zgłoszenia celnego (tzw. PZC). PZC jest dokumentem celnym zastępującym zgłaszającemu poświadczoną przez organ celny papierową kartę zgłoszenia celnego dokonywanego na formularzu SAD, z którego można odczytać wartość usługi transportu wliczonej do podstawy opodatkowania.

Zatem w sytuacji gdy podatnik na dowód świadczenia usług transportu międzynarodowego towarów importowanych posiada wszystkie niezbędne dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy, tj. list przewozowy stosowany w komunikacji międzynarodowej, potwierdzający przekroczenie granicy z państwem trzecim w wyniku dokonanego przewozu, fakturę stwierdzającą wykonanie usługi transportowej oraz dokument Poświadczenie zgłoszenia celnego (PZC), jednoznacznie potwierdzający wliczenie wartości usługi transportowej do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, wówczas jest uprawniony do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% dla usługi transportu międzynarodowego.

Na koniec dodać należy, że zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych świadczenie przez podwykonawcę usług transportu międzynarodowego towarów importowanych nie może korzystać z preferencji podatkowej w postaci zastosowania obniżonej do 0% stawki VAT (tak orzekł np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 16 sierpnia 2012 r., nr IPTPP2/443-406/12-4/JN).

Krzysztof Kaźmierski