12.11.2019

Między wynajmem (dzierżawą) nieruchomości lokalowych lub gruntowych, a wynajmem powierzchni dla celów reklamowych istnieje wiele podobieńst. Chodzi np. o czas, na jaki zawierane są umowy, okresy rozliczeniowe, w jakich następują płatności czy podobny pozornie charakter usługi. Jednak dla celów określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT to dwie zupełnie odrębne czynności.

Najem i dzierżawa

Zazwyczaj świadczenie usług najmu następuje przez dłuższy czas i jest rozliczane w okresach rozliczeniowych. Dla większości usług podatnicy stosują miesięczne lub kwartalne okresy rozliczeniowe dla tego typu umów. Oprócz usług rozliczanych okresowo usługi te mogą być także świadczone w sposób jednorazowy lub w okresie dłuższym niż kwartał.

Terminy płatności wynikają zwykle z zawartych umów i określane są na konkretny dzień miesiąca albo liczone są w dniach od daty wystawienia (np. 14, 21, 30 dni od daty wystawienia) lub dostarczenia faktury do kontrahenta/podmiotu nabywającego usługę (np. 14, 21, 30 dni od daty otrzymania przez kontrahenta). Płatność może być dokonywana w terminie płatności, po tym terminie lub w niektórych przypadkach przed tą datą.

Transakcje najmu/dzierżawy dokumentowane są przez czynnych podatników fakturami VAT. Co do zasady faktury są wystawiane przed terminem płatności. Na fakturach jest wskazywany okres, którego usługa dokumentowana fakturą dotyczy w postaci okresu (miesiąc, kwartał danego roku) lub w postaci wskazania dat granicznych (okres od–do).

Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług najmu/dzierżawy powstaje w dniu wystawienia faktury – jeśli fakturę wystawiono w terminie przewidzianym przepisami prawa, tj. nie później niż z upływem terminu płatności.

Jeżeli w ogóle nie wystawiono faktury albo wystawiono fakturę w terminie późniejszym, niż wymagają tego przepisy prawa (tj. po terminie płatności, o którym mowa w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT), obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług najmu/dzierżawy powstaje z chwilą upływu terminu płatności za daną usługę. W razie otrzymania całości lub części zapłaty przed terminem płatności i jednocześnie przed wystawieniem faktury, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług najmu/dzierżawy powstanie z chwilą wystawienia faktury albo z chwilą upływu terminu płatności, w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi pierwsze. Przepis art. 19a ust. 8 ustawy o VAT nie ma tu zastosowania.

Usługi udostępniania przestrzenie reklamowej - pozorne podobieństwo

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu usług polegających na udostępnieniu miejsca reklamowego powstaje na zasadach ogólnych, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego, do którego odnoszą się płatności (art. 19a ust. 3 ustawy o VAT), a jeżeli wcześniej zostanie dokonana płatność – wraz z otrzymaniem przedpłaty/zaliczki (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

W przypadku oddania powierzchni reklamowej usługa taka nie jest traktowana jak najem w rozumieniu regulacji VAT. W konsekwencji zapłata z góry w miesiącu poprzedzającym miesiąc, którego płatność dotyczy, rodzi obowiązek podatkowy w VAT w dacie jej otrzymania.

Płatność ta powinna być udokumentowana fakturą (art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT) w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym została dokonana (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT). Ponadto istnieje możliwość wcześniejszego wystawienia faktury dotyczącej płatności zaliczkowej, tj. maksymalnie 30 dni przed otrzymaniem płatności (art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT).
 

Z interpretacji podatkowych:

Stosownie do art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: k.c.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Umowę najmu, obok umowy dzierżawy, użyczenia i leasingu, zalicza się do umów, których przedmiotem jest korzystanie z rzeczy lub praw.

Sposób korzystania został jednak wyraźnie przez ustawodawcę wskazany, chodzi bowiem o oddanie do używania, a nie np. udostępnienie w celu zamieszczenia reklamy, z pozostawieniem jednocześnie rzeczy we władaniu właściciela (wynajmującego). Taka forma korzystania, tj. udostępnienie w celu zamieszczenia reklamy, nie jest nawet oddaniem rzeczy w posiadanie zależne (art. 336 k.c.), rozumiane jako przeniesienie określonego władztwa nad rzeczą, które w tym przypadku pozostaje po stronie tego, kto wynajmuje.

Jeżeli przedmiotem danego świadczenia jest umożliwienie korzystania z części nieruchomości (np. udostępnienie jednej ściany budynku) w ściśle określonym celu, np. wyłącznie w celu zamieszczenia na niej reklamy, to nie można mówić o oddaniu części nieruchomości do używania w rozumieniu art. 659 § 1 k.c.

Tak więc np. udostępnienia ściany budynku pod montaż siatki winylowej z nadrukiem reklamowym nie można utożsamiać z klasycznym wynajmem nieruchomości. Istotą tego świadczenia jest umożliwienie drugiej stronie przekazywania określonych informacji dotyczących towarów i usług w celu nakłonienia odbiorców reklamy do ich nabycia. Nie następuje tu klasyczne wydanie rzeczy w celu posiadania czy korzystania z powierzchni elewacji, jak również nie ma mowy o pobieraniu pożytków w znaczeniu cywilistycznym z tego tytułu.

Ze względu na brak przesłanek charakterystycznych dla najmu usługi wykonywane przez osoby dysponujące przestrzenią promocyjną w zakresie ich udostępnienia należy uznać za usługi reklamowe.

Do podobnych wniosków doszedł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z 3 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1653/11.
 

Podobnie Europejski Trybunał Sprawiedliwości opowiedział się za szerokim rozumieniem usługi reklamy. W dwóch istotnych dla tego zagadnienia orzeczeniach, tj. C-68/92 i C-73/92, stwierdził, że dla uznania usługi reklamowej nie jest konieczne jej wykonywanie przez podmiot zajmujący się reklamą, np. agencję reklamową. Rzeczona usługa jest czynnością związaną z rozpowszechnianiem informacji o istnieniu firmy oraz oferowanych przez nią towarów lub usług celem zwiększenia sprzedaży.

Skoro wskazany rodzaj usługi stanowi usługę reklamy i nie jest usługą najmu, tym samym obowiązek podatkowy nie będzie powstawał dla świadczonych usług na zasadach szczególnych, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy jak dla najmu, lecz na zasadach ogólnych, określonych w art. 19a ust. 1 w powiązaniu z art. 19a ust. 3 ustawy.

Redakcja podatki.biz

Na podstawie fragmentu lekcji E-szkoły VAT, autorstwa Pana Krzysztofa Kaźmierskiego i redakcji podatki.biz. W dniu 27.11.2019 r. rozpoczynamy nową edycję, w wersji, która obejmować będzie już stan prawny na rok 2020 - zapraszamy!