27.03.2019: Podatki dochodowe PIT i CIT - zagadnienia ogólne

CIT. Alokacja do źródła przychodów z tytułu udziału spółki z o.o. w spółce komandytowej

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Spółka komandytowa, w której komplementariuszem, a więc zgodnie z art. 102 Kodeksu spółek handlowych - wspólnikiem odpowiadającym za jej zobowiązania bez ograniczeń, jest spółka z o.o., jest specyficzną formą prowadzenia działalności. Prowadzenie działalności w tej postaci, ze względu na wynikające z takiej formy prawnej ograniczenie odpowiedzialności wspólników, cieszy się dużą popularnością.

W podatku dochodowego przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (spółce komandytowej) łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Podatnikiem z tytułu udziału w zysku w spółce komandytowej jest więc każdy wspólnik, a zatem także spółka z o.o. będąca komplementariuszem. Na gruncie wprowadzonego od 1 stycznia 2018 r. podziału źródeł przychodów na przychody z zysków kapitałowych oraz innych źródeł, mogą powstać wątpliwości co do odpowiedniej alokacji przychodów osiąganych przez spółkę z o.o. z tytułu posiadania przez nią statusu komplementariusza (wspólnika) spółki komandytowej.

Powyższy problem jest rozpoznawany w świetle treści art. 7b ust. 1 pkt 1 oraz pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o PDOP). Zgodnie z tymi przepisami, za przychody z zysków kapitałowych uważane są przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b (wynagrodzenia dla zarządców przedsiębiorstw państwowych, w tym prawo do udziału w zysku) stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału (m.in. dywidendy) a także inne przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o PDOP (spółka komandytowo-akcyjna albo spółka niemająca osobowości prawnej z siedzibą lub zarządem w innym państwie, uznawana na gruncie ustawodawstwa tego kraju za osobę prawną).

Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż ustawodawca nie zdecydował się wprost na objęcie zakresem tych regulacji zysków z tytułu udziału w spółkach osobowych, poza spółką komandytowo-akcyjną, będącą jednak specyficzną formą prawną, mającą cechy charakterystyczne zarówno dla spółek osobowych, jak i kapitałowych. Skoro zatem zyski osiągane przez spółkę z o.o. z udziału w spółce komandytowej, nie podlegają zaliczeniu do zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 ustawy o PDOP, to w jaki sposób należy je alokować?

Zastosowanie w takim przypadku znajdzie art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP. Na podstawie tego przepisu, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami wspólników, proporcjonalnie do posiadanego przez nich prawa do udziału w zysku spółki. Przyjmuje się także, iż jeżeli nie ma dowodów świadczących inaczej, prawa te przysługują wspólnikom w częściach równych. Natomiast zgodnie z ust. 1a tego artykułu, przypisane wspólnikowi w powyższy sposób przychody z zysków kapitałowych, zwiększają przychody wspólnika z tego źródła.

Powyższa zasada wskazuje, iż to do jakiego źródła przychodów będzie zaliczony przychód wspólników spółek nieposiadających osobowości prawnej (a zatem także spółki komandytowej), zależy od tego jak dane przychody będą alokowane przez tę spółkę. Nie dochodzi więc w takiej sytuacji do odrębnej alokacji przychodu przez wspólnika (spółkę z o.o.), a jedynie do przyjęcia kwalifikacji dokonanej już na poziomie spółki komandytowej. Jeżeli zatem osiągnie ona przychód np. ze zbycia papierów wartościowych, kwalifikowany na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. e ustawy o PDOP jako przychód z zysków kapitałowych, to dokonane w ten sposób przypisanie do właściwego źródła „przejdzie” na spółkę z o.o., będącą komplementariuszem, i zostanie połączone z innymi przychodami z zysków kapitałowych przez nią osiągniętymi.

Zasadność takiego sposobu alokacji przychodów do ich źródeł w przypadku posiadania prawa do udziału w zysku spółki osobowej przez spółkę kapitałową potwierdzają także stanowiska organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej z 19 listopada 2018 r., znak 0111-KDIB2-3.4010.246.2018.1.LG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „w takiej sytuacji kwalifikacja przychodu (…) do odpowiedniego źródła przychodów jest uzależniona od ustalenia do jakiego źródła kwalifikuje się przychód tej spółki osobowej, który jest następnie przypisywany Wnioskodawcy na podstawie art. 5 updop. Przypisanie przedmiotowego przychodu Wnioskodawcy na podstawie art. 5 ustawy o CIT, jak wyżej wskazano, nie zmieni jego charakteru”.

Warto także wskazać, iż na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP, opisane powyżej zasady wynikające z art. 5 ust. 1 i 1a tej ustawy, znajdują odpowiednie zastosowanie do rozliczania kosztów uzyskania przychodów oraz wydatków ich niestanowiących, a także zwolnień i ulg oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Należy zatem uznać, iż obowiązek dokonania właściwej kwalifikacji przychodów do ich źródła, będzie ciążył na spółce komandytowej, podczas gdy jej wspólnicy (w tym spółka z o.o.), są zobowiązani jedynie do odpowiedniego jej zastosowania.

Bartosz Suławko, Młodszy konsultant podatkowy ECDP Sp. z o.o.

Hasła tematyczne: podatek dochodowy od osób prawnych (cit), spółka komandytowa, Źródła przychodów

 

Wszystkie artykuły z tego działu »

WASZE KOMENTARZE (0)

Dodaj nowy komentarz

komentarz:
podpis:
 

Drodzy Użytkownicy podatki.biz. Choć czytamy uważnie Wasze komentarze, nie odpowiadamy na pytania w kwestiach szczegółowych. Zadając je, kierujecie je nie do nas, a do innych Użytkowników podatki.biz. Jeżeli chcecie wyjaśnić lub rozwiązać jakiś problem, zachęcamy do skorzystania z naszego forum dyskusyjnego - www.podatki.biz/forum

Zespół podatki.biz

Napisz komentarz...