Badania lekarskie wstępne, okresowe i kontrolne a VAT

Pytanie podatnika: Czy usługi z dziedziny medycyny pracy są objęte zwolnieniem przedmiotowym z podatku od towarów i usług?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2013 r. (data wpływu 19 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2013r. (data wpływu 23 września 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• zwolnienia od podatku badań psychologicznych świadczonych w ramach medycyny pracy (badania wstępne, okresowe, kontrolne) w celu stwierdzenia predyspozycji osoby badanej do wykonywania określonego zawodu czy określonych czynności – jest nieprawidłowe
• zwolnienia od podatku pozostałych badań świadczonych w ramach medycyny pracy (badania wstępne, okresowe, kontrolne) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych w ramach medycyny pracy (badania wstępne, okresowe, kontrolne).

Wniosek został uzupełniony w dniu 23 września 2013r. w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego, zakresu pytania oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Powiatowy Zakład Opieki Zdrowotnej (dalej Szpital lub PZOZ) jest podmiotem leczniczym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 217 z późn. zm.) i prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie świadczenia usług zdrowotnych wykonywanych dla mieszkańców powiatu i powiatów ościennych. Dodatkowym źródłem przychodów osiąganych przez Szpital jest między innymi dzierżawa pomieszczeń, wykonywanie usług sterylizacji, wykonywanie badań diagnostycznych (laboratorium oraz pracownia diagnostyki obrazowej), itp. Głównym płatnikiem należności za wykonywane świadczenia zdrowotne jest Oddział Narodowego Funduszu Zdrowia.

Ponadto w ramach umów z zakładami pracy i dla ludności PZOZ świadczy usługi z zakresu medycyny pracy. PZOZ jest zgłoszony jako płatnik VAT czynny i sporządza deklaracje VAT-7. Nowelizacja ustawy o VAT z dnia 29 października 2010 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, wprowadziła w art. 43 ust. 1 pkt 18, zmianę definicji usługi zwolnionej z VAT, obowiązującą od 01 stycznia 2011 roku, zgodnie z którą zwolnione od podatku są „usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze”. Skomplikowany i niejednoznaczny - zdaniem PZOZ-ww. przepis nowelizacji ustawy o VAT wprowadził konieczność interpretacji podatkowej dotyczącej realizowanych usług z dziedziny medycyny pracy, takich jak: przeprowadzenie badań laboratoryjnych, audiometrycznych, spirometrycznych, palestezjometrycznych, badania EKG, badania pola widzenia, oraz konsultacji lekarza medycyny pracy i specjalistów z zakresu między innymi neurologii, okulistyki, otolaryngologii i inne.

Badania te wykonywane są zgodnie z procedurami określonymi w rozporządzeniach Ministra Zdrowia i wykonywane są przez lekarzy specjalistów z danych dziedzin. Wykonywane badania lekarskie dotyczą: badania ogólnego stanu zdrowia, obejmującego w szczególności ocenę układu krążenia i oddechowego, układu nerwowego, stanu narządu wzroku, słuchu oraz sprawności narządu ruchu; badań specjalistycznych: okulistyczne, otolaryngologiczne, neurologiczne i ewentualnie inne wskazane w danym przypadku; w przypadku badań psychologicznych: ocenę poziomu umysłowego, ocenę osobowości ze szczególnym uwzględnieniem funkcjonowania w sytuacjach trudnych oraz ocenę poziomu dojrzałości społecznej i emocjonalnej do wykonywania określonych prac czy czynności.

Wszystkie badania do których odnosi się przedłożony wniosek wykonywane są na podstawie przepisów Kodeksu pracy oraz ustawy z dnia 27 czerwca 1997 roku o służbie medycyny pracy (Dz. U. z 2004 r. Nr 125, poz. 1317 z późn. zm.). W związku z powyższym zdaniem Szpitala wszystkie badania wykonywane na podstawie wyżej powołanych przepisów są usługami w zakresie opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług ponieważ służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Badania będące przedmiotem wniosku Wnioskodawca wykonuje w ramach badań wstępnych, okresowych i kontrolnych, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy oraz ustawy z dnia 27 czerwca 1997r. o służbie medycyny pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy realizowane na podstawie przepisów Kodeksu pracy oraz ustawy z dnia 27 czerwca 1997 roku o służbie medycyny pracy (Dz. U. z 2004 roku numer 125. pozycja 1317 z późniejszymi zmianami) usługi z dziedziny medycyny pracy, takie jak: badania laboratoryjne, audiometryczne, spirometryczne, palestezjometryczne, badania EKG, badania pola widzenia, oraz konsultacje lekarza medycyny pracy i specjalistów z zakresu między innymi neurologii, okulistyki, otolaryngologii i innych; badania lekarskie dotyczące: badania ogólnego stanu zdrowia, obejmującego w szczególności ocenę układu krążenia i oddechowego, układu nerwowego, stanu narządu wzroku, słuchu oraz sprawności narządu ruchu; badania specjalistyczne (okulistyczne, otolaryngologiczne, neurologiczne i ewentualnie inne wskazane w danym przypadku); badania psychologiczne (ocena poziomu umysłowego, ocena osobowości ze szczególnym uwzględnieniem funkcjonowania w sytuacjach trudnych oraz ocena poziomu dojrzałości społecznej i emocjonalnej do wykonywania określonych prac czy czynności), zgodnie z art. 43 ust. 1 punkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku VAT są objęte zwolnieniem przedmiotowym...

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), wszystkie realizowane przez Wnioskodawcę świadczenia medycyny pracy nadal korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, bowiem są to usługi w zakresie opieki medycznej służące szeroko rozumianej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, utrzymaniu i ochronie zdrowia, wykonywane przez kadrę medyczną w ramach publicznego zakładu opieki zdrowotnej.

Ponadto w myśl art. 229 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (tekst jednolity Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), wstępnym badaniom lekarskim podlegają osoby przyjmowane do pracy, pracownicy młodociani przenoszeni na inne stanowiska pracy i inni pracownicy przenoszeni na stanowiska pracy, na których występują czynniki szkodliwe dla zdrowia lub warunki uciążliwe.

Zgodnie zaś z art. 229 § 2 Kodeksu pracy pracownicy podlegają też okresowym badaniom lekarskim. Ponadto w przypadku niezdolności do pracy trwającej dłużej niż 30 dni, spowodowanej chorobą, pracownik podlega ponadto kontrolnym badaniom lekarskim w celu ustalenia zdolności do wykonywania pracy na dotychczasowym stanowisku. Z kolei art. 229 § 4 mówi, że pracodawca nie może dopuścić do pracy pracownika bez aktualnego orzeczenia lekarskiego stwierdzającego brak przeciwwskazań do pracy na określonym stanowisku. Pracodawca zatrudniający pracowników w warunkach narażenia na działanie substancji i czynników rakotwórczych lub pyłów zwłókniających jest obowiązany zapewnić tym pracownikom okresowe badania lekarskie także po zaprzestaniu pracy w kontakcie z tymi substancjami, czynnikami tub pyłami, po rozwiązaniu stosunku pracy, jeżeli zainteresowana osoba zgłosi wniosek o objęcie takimi badaniami (art. 229 § 5). Pracodawca jest obowiązany systematycznie analizować przyczyny wypadków przy pracy, chorób zawodowych i innych chorób związanych z warunkami środowiska pracy i na podstawie wyników tych analiz stosować właściwe środki zapobiegawcze (art. 236). Instytucją właściwą do realizowania zadań z zakresu sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w szczególności przez wykonywanie badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przewidzianych w Kodeksie pracy jest służba medycyny pracy.

W ustawie z dnia 27 czerwca 1997r. o służbie medycyny pracy (t.j. Dz. U. z 2004 r., Nr 125, poz. 1317 z późn. zm.) zawarte są regulacje dotyczące badań lekarskich pracowników. Zgodnie z art. 1 tej ustawy, w celu ochrony zdrowia pracujących przed wpływem niekorzystnych warunków środowiska pracy i sposobem jej wykonywania oraz sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w tym kontroli zdrowia pracujących, tworzy się służbę medycyny pracy. Systematyczna kontrola zdrowia pracujących, prowadzona także w celu aktywnego oddziaływania na poprawę warunków pracy przez pracodawcę i ograniczania w ten sposób ryzyka zawodowego, obejmuje procedury i badania służące ocenie zdrowia pracujących ukierunkowanej na identyfikowanie tych, elementów stanu zdrowia, które pozostają w związku przyczynowym z warunkami pracy. W ramach kontroli zdrowia osoby pracujące otrzymują informacje i wskazania lekarskie odnośnie sposobów zapobiegania niekorzystnym zmianom w stanie zdrowia.

Zdaniem PZOZ przepisy ustawy o służbie medycyny pracy zaliczają zatem wykonywanie badań lekarskich pracowników (zarówno wstępnych, okresowych jak i kontrolnych) do „profilaktycznej opieki zdrowotnej”. Profilaktyka zdrowotna, zdaniem Szpitala, obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. W literaturze przyjmuje się, że można wyróżnić jej następujące fazy: profilaktyka wczesna – utrwalanie prawidłowych wzorców zdrowego stylu życia; profilaktyka pierwotna (I fazy) – zapobieganie chorobom poprzez kontrolowanie czynników ryzyka; profilaktyka wtórna (II fazy) - zapobieganie konsekwencjom choroby poprzez jej wczesne wykrycie i leczenie (przesiewowe badanie skriningowe mające na celu wykrycie osób chorych); profilaktyka III fazy – zahamowanie postępu choroby oraz ograniczenie powikłań.

Zdaniem Szpitala należy pamiętać, że nawet jeżeli „opiece medycznej” powinien przyświecać cel terapeutyczny, to jednak niekoniecznie dowodzi to tego, że należy nadać terapeutycznemu celowi świadczenia szczególnie wąskie znaczenie. W rzeczywistości nawet jeżeli w pewnych przypadkach okaże się, że osoby poddane badaniom lub innym zabiegom lekarskim o charakterze zapobiegawczym nie cierpią z powodu jakiejkolwiek choroby lub zaburzeń zdrowia, to badania te mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ – podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby.

W ramach profilaktycznej opieki medycznej nie jest diagnozowana żadna choroba i nie jest wykonywana żadna czynność terapeutyczna sensu stricto. Centralnym jej elementem jest obserwacja i badanie pacjenta właśnie w celu uniknięcia konieczności przyszłego diagnozowania i leczenia ewentualnych chorych. Wykonanie badań medycznych (np. badania laboratoryjne, EKG, badania w poradniach specjalistycznych) stanowi integralną część opieki medycznej nad pacjentem, bez której nie może oczywiście być mowy o ochronie, w tym o utrzymaniu bądź przywróceniu dobrego stanu zdrowia osób. Innymi słowy opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności – których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia – obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i leczeniu. W tym też znaczeniu, zdaniem Szpitala, badania lekarskie wykonywane przez PZOZ, których głównym celem jest umożliwienie zapobiegania i wykrywania chorób, a także monitorowanie stanu zdrowia pracowników, zawierają się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust.1 pkt 18 ustawy o VAT. Zatem ze względu na ich cel, badania w zakresie medycyny pracy potwierdzające zdolność do pracy osób świadczone przez Szpital, jako badania służące profilaktyce spełniają przewidziane w art. 43 ustawy o VAT warunki dla zwolnienia z opodatkowania.

Szpital stoi na stanowisku, że badania realizowane na podstawie przepisów Kodeksu Pracy oraz ustawy z...