31.07.2017

Podatnik rozlicza się na podstawie ryczałtu, w wykazie środków trwałych ma samochód osobowy od 01.06.2016. Od 01.01.2018 przejdzie na PKPiR i rozpocznie ten samochód amortyzować. Czy do amortyzacji ma przyjąć wartość początkową samochodu i okres amortyzacji rozpocząć od 01.01.2018 czy od 01.06.2016?

Podatnicy zmieniają sposób opodatkowania dochodu. Jeżeli tylko limity i rodzaj działalności na to pozwalają, możliwa jest decyzja w każdą stronę - można zmienić opodatkowanie z ryczałtu na zasady ogólne i odwrotnie (na początku roku podatkowego). Czasem zmiana sposobu opodatkowania jest wymuszona okolicznościami - przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym przewidują bowiem sytuacje, w której następuje utrata możliwości opodatkowania w tej formie - wtedy zmiana formy opodatkowania może nastąpić również w trakcie roku podatkowego.

Te zmiany mają wpływ na możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych. Ale forma opodatkowania nie ma wpływu na sam bieg amortyzacji - środki trwałe podlegają jej w każdym przypadku. Różnica polega wyłącznie na możliwości lub jej braku zaliczenia wartości odpisów do kosztów uzyskania.

Ewidencjonowanie środków trwałych

Bez względu na formę opodatkowania podatnicy mają obowiązek prowadzić ewidencje, w których ujmowane są systematycznie informacje dotyczące środków trwałych. Podatnicy opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych prowadzą wykaz środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, którego zawartość określona jest w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (t.j. Dz.U. 2014 poz. 701), podatnicy opodatkowani na zasadach ogólnych prowadzą ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obie te ewidencje zawierają zbliżone dane - tak, aby w momencie zmiany formy opodatkowania znane były wszystkie niezbędne informacje.

Zmiana zasad opodatkowania a odpisy amortyzacyjne

Przy zmianie sposobu opodatkowania z zasad ogólnych na ryczałt ewidencjonowany podatnicy tracą oczywiście możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości odpisów amortyzacyjnych. przy zmianie w drugą stronę taka możliwość z kolei się pojawia - ale pod warunkiem, że istnieje jeszcze niezamortyzowana wartość środka trwałego.

Ważny jest tu przepis art. 22n ust 5 ustawy o pdof:

„W razie zmiany formy opodatkowania podatnicy, zakładając ewidencję, o której mowa w ust. 2, uwzględniają w niej odpisy amortyzacyjne przypadające za okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego, podatku tonażowego lub zryczałtowanego podatku od wartości sprzedanej produkcji, o którym mowa w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.”

Oznacza to, że po zmianie formy opodatkowania do kosztów uzyskania zaliczymy maksymalnie wartość odpisów amortyzacyjnych pozostałych do końca amortyzacji.

Przykład

Pan Andrzej w 2016 i 2017 roku roku płacił podatek w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W wykazie środków trwałych ujął w czerwcu 2016 samochód, dla którego przyjął w momencie ujęcia w wykazie liniową metodę amortyzacji, a stawkę amortyzacyjną ustalił na 20% rocznie. Oznacza to, że (zakładając niezmienność odpisów amortyzacyjnych w czasie trwania amortyzacji i że dokonuje odpisów co miesiąc) dokona w sumie 60 odpisów amortyzacyjnych (5 lat po 12 odpisów rocznie). W przypadku zmiany formy opodatkowania na zasady ogólne począwszy od 1 stycznia 2018 r. będzie „miał już za sobą” 18 odpisów miesięcznych - pozostanie więc jeszcze 42, które będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Optymalizacja

Czy oznacza to, że podatnik zmieniający formę opodatkowania z ryczałtu na zasady ogólne będzie zawsze na tym tracił w kontekście możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych?

Nie. Wszystko w rękach podatnika i jego decyzji. Przypomnijmy istotny tu przepis art. 22i ust. 5 ustawy o pdof (co ważne - odnosi się on wyłącznie do amortyzacji dokonywanej metodą liniową):

„Podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.”

Wszystko polega na właściwym planowaniu podatkowym. Często rozpoczynając działalność i decydując się na opodatkowanie w sposób zryczałtowany wiemy, że w przypadku sukcesu zmienimy zasady opodatkowania - po prostu przekroczony zostanie limit przychodów pozwalający na opodatkowanie przychodów w sposób uproszczony. Cytowany wyżej przepis pozwala nam tę wiedzę zdyskontować.

Jeśli przyjmując środek trwały do wykazu obniżymy stawkę amortyzacji (a nie ma przepisu, który by zakazywał obniżenia nawet do 0%), a po zmianie formy opodatkowania podwyższymy do wartości mieszczącej się pomiędzy stawką poprzednio obniżoną a stawką maksymalną, zyskamy możliwość zaliczenia odpisów do kosztów uzyskania przychodów.

Przykład

Pani Anna w 2016 i 2017 roku płaciła podatek w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W wykazie środków trwałych ujęła w czerwcu 2016 samochód, dla którego przyjęła w momencie ujęcia w wykazie liniową metodę amortyzacji, a stawkę amortyzacyjną ustaliła na 1% rocznie. Po zmianie formy opodatkowania na zasady ogólne podniosła stawkę amortyzacji do 20%. Oznacza to, że będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 98,5% całkowitej wartości odpisów amortyzacyjnych (choć jeśli to samochód osobowy, musi pamiętać o limitach dotyczących górnej wartości samochodu osobowego, którą możemy zaliczyć do KUP w formie odpisów amortyzacyjnych).

RG