12.02.2020

W przepisach prawa podatkowego nie ma definicji programu komputerowego czy oprogramowania. Z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika zaś, że program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego. W konsekwencji prawo korzystania z takiego programu można uzyskać poprzez nabycie: 

• do niego praw majątkowych, 
• licencji na  jego korzystanie.

Mimo że z punktu widzenia prawa autorskiego obie te sytuacje zdecydowanie się różnią, to jednak w ujęciu podatkowym stanowią zwykle tzw. wartości niematerialne i prawne (dalej: WNiP). Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 22b ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

• autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
• licencje.

Jedyny wyjątek dotyczy przypadku, gdy oprogramowanie jest zakupione i od razu zainstalowane w komputerze, sprzedane jako całość (np. system operacyjny). Wówczas razem z komputerem stanowi ono środek trwały.

Obligatoryjna i fakultatywna amortyzacja WNiP

Wspomniany wyżej art. 22b ust. 1 ustawy o PIT wprowadza warunek, a mianowicie: by WNiP obligatoryjnie podlegały amortyzacji:

1. ich przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,
2. muszą być one wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Oczywiście takie obowiązkowe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych jest jeszcze uzależnione od wartości początkowej danej WNiP. Jak stanowi art. 22d ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Jeśli te wyżej wskazane warunki nie zostaną spełnione, podatnik ma możliwość fakultatywnego dokonywania odpisów amortyzacyjnych i ujmowania ich w kosztach uzyskania przychodów albo zaliczenia całego wydatku poniesionego na nabycie programu komputerowego do kosztów uzyskania przychodów.

Analizując te warunki, koniecznie trzeba zwrócić uwagę na to, że licencje na oprogramowanie często są udzielane dokładnie na rok. Oznacza to, że nawet jeśli ich wartość początkowa przekracza 10 000 zł, to podatnik ma prawo do ujęcia wydatku od razu w kosztach uzyskania przychodów. Artykuł 22b ust. 1 ustawy o PIT wyraźnie wskazuje bowiem, że jednym z warunków obligatoryjnego dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest to, aby przewidywany okres używania WNiP był dłuższy niż rok.

Wsparcie techniczne a wartość początkowa WNiP

W przypadku kosztów wsparcia technicznego to w zależności od tego, czy ma ono miejsce przed dniem oddania programu do używania, czy też po tym dniu, wydatek ten powiększy wartość WNiP albo też będzie mógł być ujęty w kosztach jednorazowo. Tak zostało również wskazane w interpretacji indywidualnej wydanej 5 grudnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPB3/423-712/13-2/PK1:

(...) wartość wynagrodzenia za wsparcie techniczne za okres do dnia oddania systemu do używania powinna zostać zaliczona do wartości początkowej licencji (...). Natomiast wartość wynagrodzenia za wsparcie techniczne za okres po dniu oddania systemu do używania aż do dnia wygaśnięcia rocznego dostępu do wsparcia technicznego — powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Aktualizacja oprogramowania

Jeśli zostanie zakupiona aktualizacja oprogramowania, to zwykle jest ona związana z udzieleniem nowej licencji. Niekiedy prace nad programem mogą polegać na usunięciu błędów. W żadnym jednak wypadku nie można mówić o ulepszeniu dotychczasowego programu. Zagadnienie ulepszenia dotyczy bowiem tylko środków trwałych i jest uregulowane w art. 22g ust. 17 ustawy o PIT.

Metoda i stawka amortyzacji programu komputerowego

Bez względu na to, czy oprogramowanie zostanie nabyte jako prawo majątkowe, czy też uzyskane będzie jedynie prawo do korzystania z niego w oparciu o licencję, w żadnym razie wydatku tego nie można ująć w kosztach poprzez jednorazowy odpis amortyzacyjny. Artykuł 22k ust. 7 ustawy o PIT dopuszcza, pod pewnymi warunkami, możliwość dokonania jednorazowej amortyzacji, ale tylko od niektórych środków trwałych. Takiej możliwości nie ma zaś w odniesieniu do WNiP. Niedopuszczalna jest także amortyzacja degresywna czy z zastosowaniem stawek indywidualnych. W rezultacie WNiP mogą być amortyzowane wyłącznie metodą amortyzacji liniowej.

Okres amortyzacji licencji na programy komputerowe oraz autorskich praw majątkowych zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT nie może być krótszy niż 24 miesiące. Oznacza to, że maksymalna stawka amortyzacji wynosi w tym wypadku 50% rocznie. Nie ma jednak żadnych przeszkód, by amortyzacja była dokonywana z zastosowaniem niższej stawki. Na uwadze trzeba mieć jednak to, że stosownie do art. 22m ust. 3 ustawy o PIT podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Tym samym zmiana stawki w trakcie trwania amortyzacji nie jest możliwa.

W przypadku WNiP nie jest przewidziana możliwość, o której mowa w art. 22i ustawy o PIT, czyli podwyższanie lub obniżanie stawek. Opcja ta jest przewidziana bowiem jedynie w odniesieniu do środków trwałych.

Redakcja podatki.biz