Amortyzacja jako jedno z podstawowych narzędzi optymalizacji podatkowej

Istota i znaczenie amortyzacji w planowaniu kosztów Istotą amortyzacji jest rozłożenie w czasie wydatku, który został poniesiony na zakup lub wytworzenie środka trwałego. Nakłady te są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych okresów rozliczeniowych przez odpisy amortyzacyjne.

W ustawach o podatku dochodowym bardzo szczegółowo określone jest, od jakich dóbr oraz w jaki sposób należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Przepisy te stanowią również o tym, kiedy odpisy amortyzacyjne mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Odpowiednie zaplanowanie sposobu, w jaki będzie amortyzowany dany środek trwały, może mieć istotne znaczenie z punktu widzenia optymalizacji płaconego podatku dochodowego. Odpisy amortyzacyjne wpływają bowiem na wysokość kosztów uzyskania przychodów.

Amortyzacji można dokonywać przy zastosowaniu różnych metod, tj. metody:

1. liniowej,
2. indywidualnych stawek amortyzacyjnych,
3. degresywnej,
4. amortyzacji jednorazowej.

Amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych można dokonywać jedynie metodą liniową, a w odniesieniu do środków trwałych co do zasady mogą mieć zastosowanie wszystkie te cztery metody.

Żadne ograniczenia nie dotyczą metody liniowej, natomiast w przypadku pozostałych metod znaczenie ma np. to, jaki środek trwały jest przedmiotem amortyzacji, a także czy podatnik posiada status małego podatnika lub podatnika rozpoczynającego działalność gospodarczą.

Wybrana metoda amortyzacji musi być stosowana przez cały okres, w którym dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Nie może zostać ona w tym czasie zmieniona. Dlatego też przed rozpoczęciem amortyzacji podatnik powinien zastanowić się, jakie odpisy amortyzacyjne byłyby optymalne z punktu widzenia uzyskiwanych dochodów z działalności gospodarczej, a co za tym idzie – jaką jej metodę wybrać.

Każda z metod charakteryzuje się swoją własną specyfiką, co w konsekwencji przekłada się na możliwość ujmowania w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w różnej wysokości.

Podstawowe zasady amortyzacji

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o PIT (art. 15 ust. 6 ustawy o CIT) kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amorty-zacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o ustawy o PIT (art. 16a–16m ustawy o CIT), z uwzględnieniem art. 23 ustawy o PIT (art. 16 ustawy o CIT).

Na uwadze należy mieć to, że niekiedy odpis amortyzacyjny nie będzie stanowił kosztu uzyskania przychodów. Będzie tak np. w odniesieniu do samochodów osobowych droższych niż równowartość 20 000 euro.

Ze względu na konieczność dokonywania odpisów amortyzacyjnych, istotne znaczenie ma:

• okres, w jakim dany składnik majątku ma być wykorzystywany:

Jeśli okres ten nie przekracza roku, wówczas wydatek może zostać jednorazowo ujęty jako koszt uzyskania przychodów.

• wartość składnika majątku:

Jeżeli wartość składnika majątku nie przekracza 3500 zł podatnik może wybrać jedną z trzech możliwości, tj. ma prawo:

1. niewprowadzania go do ewidencji środków trwałych i zaliczenia go bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów,
2. wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych i dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego,
3. wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z wybraną i dopuszczalną przepisami prawa podatkowymi metodą amortyzacji.

W razie gdy dany składnik majątku (zarówno ten o wartości nieprzekraczającej 3500 zł, jak i droższy) zostanie ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, należy dokony-wać odpisów amortyzacyjnych według zasad jednej wybranej metody.

Amortyzacja liniowa

Jest to podstawowa metoda amortyzacji. Dokonuje się jej na podstawie stawek wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych (dalej: Wykaz), który stanowi załącznik nr 1 do ustawy o PIT oraz ustawy o CIT.

W metodzie tej podatnik ma prawo zastosowania stawek:

1. określonych w Wykazie,
2. podwyższonych przy zastosowaniu współczynnika,
3. obniżonych.

W tym miejscu zaznaczmy wyraźnie, że nie należy utożsamiać stawek podwyższonych lub obniżonych ze stawkami, które podatnik ma prawo ustalić w ramach metody indywidualnych stawek amortyzacyjnych.

Amortyzacja liniowa przy zastosowaniu stawek podwyższonych

Możliwość podwyższenia stawek wynika z art. 22i ust. 2 ustawy o PIT (art. 16i ust. 2 ustawy o CIT), zgodnie z którym podatnicy mogą podane w Wykazie stawki podwyższać o współczynnik, którego maksymalna wysokość została określona dla:

1. budynków i budowli używanych w warunkach złych lub pogorszonych,
2. maszyn, urządzeń i środków transportu, z wyjątkiem morskiego taboru pływającego, używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej,
3. maszyn i urządzeń zaliczonych do grup 4–6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu.

Przykładowo, dla budynków używanych w warunkach pogorszonych można zastosować współczynnik nie wyższy niż 1,2. Nic nie stoi więc na przeszkodzie, aby przyjąć także niższą jego wartość, np. 1,1.

Przez współczynnik ten mnoży się stawkę amortyzacyjną właściwą dla danego środka trwałego, przyjętą z Wykazu.

Przykład:

Stawka amortyzacyjna dla budynków niemieszkalnych wynikająca z Wykazu wynosi 2,5%. Budynek jest wykorzystywany w warunkach pogorszonych, co uzasadnia zastosowanie współczynnika 1,2:

2,5% x 1,2 = 3%.

Oznacza to, że w okresie, gdy będą miały miejsce warunki pogorszone, może być stosowana stawka 3%.

Raz wybrany współczynnik nie może zostać zmieniony. Można za to przestać go stosować w związku z ustaniem szczególnych warunków wykorzystywania danego środka trwałego. Jeśli te warunki znów zaistnieją, podatnik ma prawo ponownego zastosowania tego współczynnika (ale wyłącznie w takiej wysokości, jaka była uprzednio wybrana).

W przypadku maszyn i urządzeń zaliczonych do grup 4–6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu, zastosowanie współczynnika jest możliwe począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zrezygnować ze współczynnika można zaś od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

W pozostałych przypadkach takiej zmiany należy dokonać począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające obniżenie lub podwyższenie stawki wynikającej z Wykazu o dany współczynni...