Akcja promocyjna z gratisem - skutki na gruncie VAT

Podatnicy czynni VAT – najczęściej z branży handlowej – organizują nierzadko akcje promocyjne polegające na uzupełnianiu zakupionego produktu o dodatkowy, bezpłatny. Akcja taka ma za zadanie zwiększyć sprzedaż poprzez zachęcenie do jej dokonania jak największej liczby klientów, których być może skłoni do zakupu ów darmowy dodatek. Mogą to być również dotychczasowi klienci, dla których dodatek taki będzie miłym uzupełnieniem zakupu. Tak czy inaczej taka akcja z pewnością przyczynia się do zwiększenia poziomu sprzedaży, dobrego odbioru sprzedawcy wśród klientów. Zatem założony cel, czyli wspomaganie działalności firmy poprzez zwiększenie sprzedaży, jest w ten sposób realizowany.

Nieodpłatne przekazanie

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221) za przedmiot opodatkowania uznawana jest dostawa towarów przez którą rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Przepis art. 7 ust. 2 ww. ustawy za dostawę towarów uznaje również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników oraz wszelkie inne darowizny. Warunkiem opodatkowania w takiej sytuacji jest przysługiwanie podatnikowi, w całości lub w części, prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z kolei z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że zasadą w tym podatku jest prawo podatników do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro darmowe przekazanie stanowić ma zachętę do zakupu innych lub większej ilości takich samych towarów znajdujących się w ofercie handlowej podatnika stanowi to niewątpliwie czynność związaną z prowadzoną przez niego działalnością opodatkowaną. To z kolei daje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia gratisowo przekazywanych towarów.

W związku z takimi zapisami ustawy o VAT rzeczowa gratyfikacja nabywcy z tytułu dokonanego zakupu podatkowo w zakresie VAT obojętna nie będzie.

Przykład

Podatnik prowadzący sklep drogeryjny postanowił zainteresować klientów nową marką perfum. W tym celu rozpoczął akcję promocyjną polegającą na dodawaniu do zakupionych perfum tej marki gratisowej wody toaletowej.

W tym przypadku przekazanie gratisu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Podstawę opodatkowania stanowić będzie cena nabycia przekazywanej wody toaletowej, która winna zostać ustalona na dzień przekazania gratisu klientowi, czyli na moment dokonania dostawy. Podatek naliczony przy jej zakupie pozostaje do odliczenia. W związku z tym przedsiębiorca wydający gratisy swym klientom ma obowiązek wystawić wewnętrzną fakturę VAT, a następnie rozliczyć go z VAT należnym z tytułu sprzedaży swoich wyrobów i usług. Pomimo, że ustawa o podatku VAT posługiwała się pojęciem faktury wewnętrznej tylko do końca 2013 r., podatnicy nadal mogą wystawiać faktury wewnętrzne, jeżeli taka będzie ich wola. Tak orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-1.4512.137.2016.1.OA.

Sprzedaż za złotówkę

Ze względu na znaczne obciążenie VAT przy tego rodzaju operacji dużo lepszym rozwiązaniem jest sprzedawanie gratisowego towaru za symboliczną kwotę np. 1 zł, czy 1 gr. W takiej sytuacji ma miejsce rabat transakcyjny i niewątpliwa korzyść podatkowa w VAT polegająca na obniżeniu podstawy opodatkowania tym podatkiem. Dla klarowności sprawy, aby uniknąć zarzutu iż sprzedawany za symboliczną kwotę towar stanowi przekazanie darowizny powinien on zostać wraz z należną od klienta ceną wyszczególniony na dokumencie sprzedaży, który otrzymuje kontrahent. Innym sposobem osiągnięcia korzyści podatkowej w VAT jest ustalenie ceny jednostkowej każdego produktu w taki sposób by cena trzech produktów odpowiadała normalnej cenie dwóch towarów.

W praktyce ustalenie z jakim rodzajem akcji promocyjnej mamy do czynienia nie zawsze bywa łatwe na pierwszy rzut oka. Prawidłowe rozróżnienie w tym względzie powinno opierać się kryterium dania klientowi możliwości wyboru, bądź jego braku. Jeżeli nabywca w zamian za określoną zapłaconą cenę otrzymuje więcej towaru ma tu miejsce rabat transakcyjny. Jeżeli natomiast nabywca oczekuje po dokonaniu zakupu wydania darmowego produktu przekazanie go przez sprzedawcę nosi znamiona darowizny.

Potwierdza to interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 lutego 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-1735/10/SD, w której organ skarbowy stwierdził że: „udzielenie rabatu towarowego polega na dodaniu do zakupionego towaru określonej ilości takiego samego towaru. Realizowany jest więc równocześnie z nabyciem określonego towaru, a warunkiem jego otrzymania jest dokonanie zakupu określonej ilości tego towaru”.

To bardzo ważna interpretacja i zgodna z kupieckim duchem i sensem działalności gospodarczej nie nadająca prymatu prawu podatkowemu w stosunkach gospodarczych lecz uznająca, iż powinno być ono dostosowane do nich nie zaś je kształtować. Jednak w aktualnej dobie tzw. uszczelniania systemu podatkowego, czyli de facto zwiększenia fiskalizacji życia gospodarczego należy się obawiać, że takie, jak zaprezentowane w ww. interpretacji, podejście do kwestii udzielenia rabatu handlowego nie będzie już przez organy skarbowe stosowane. Mogą one chcieć w takiej sytuacji zastosować przepis art. 119a § 1 ustawy z 29 września 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 201, z pózn. zm.) wyrażający klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania, stojąc na stanowisku, że udzielenie rabatu sprzeczne jest z przedmiotem i celem ustawy podatkowej. Organ skarbowy na tej podstawie prawnej stwierdzić gotów, iż stosując rabat handlowy podatnik działał w celu uniknięcia opodatkowania.

Prezenty o małej wartości

Generalnie wszelkie nieodpłatne przekazania towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika ustawa o VAT uznaje za opodatkowaną dostawę towarów. Przepis art. 7 ust. 3 ustawy o VAT przewiduje tutaj wyjątek m.in. dla prezentów o małej wartości, za które uznawane są towary:

• o łącznej wartości nieprzekraczającej kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości obdarowanych,
• których przekazania nie ujęto w takiej ewidencji, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru netto lub jednostkowy koszt wytworzenia określone na moment przekazania towaru nie przekracza 10 zł.

Trudno sobie wyobrazić, aby sprzedawca prowadzący akcję promocyjną z bezpłatnymi dodatkami do zakupionych towarów prowadził ewidencję obdarowanych. Praktycznie jako dodatki do zakupionych towarów mogą więc być brane pod uwagę towary o wartości do 10 zł netto włącznie. Zatem, każdy przedsiębiorca w przypadku przekazania towarów na cele prowadzonej działalności, których cena netto za sztukę nie przekracza 10 zł włącznie nie musi rozpoznawać obowiązku podatkowego z tego tytułu.

Prowadzi to do praktycznego wniosku, że jeżeli podatnik zamierza dodawać do sprzedawanych wyrobów gratisy bez ich opodatkowywania powinny to być artykuły o wartości netto do 10 zł. Należy wziąć pod uwagę, że ustawodawca mówi o „wartości jednostkowej” towaru nieprzekraczającej 10 zł. Skoro więc będzie on w opakowaniu zbiorczym np. zgrzewce to w dalszym ciągu będzie to 10 zł. Łączna jego wartość przekazana w formie gratisu może w takiej sytuacji przekraczać nawet znacznie 10 zł netto, bez konieczności opodatkowywania VAT takiego przekazania.

Adam Okonkwo