PKPiR krok po kroku – odcinek 8

Przy omawianiu zasad dokonywania zapisów w PKPiR szczególną uwagę należy zwrócić na zagadnienie dotyczące stosowanych metod rozliczania kosztów podatkowych w czasie, zgodnie z regulacjami wprowadzonymi do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2007 r. Zagadnienie to jest o tyle istotne, że ze względów na nie dość precyzyjne regulacje ustawowe stanowi ono obecnie przedmiot szczególnego zainteresowania organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej, a także przedmiot licznych sporów z organami kontrolnymi.

Metody rozliczania kosztów podatkowych

Z dniem 1 stycznia 2007 r. zmianie uległy przepisy dotyczące potrącania kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Podatnicy prowadzący ewidencję w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów mogą wybrać jedną z dwóch metod księgowania kosztów w czasie: metodę uproszczoną lub metodę memoriałową. Wybrana metoda, co do zasady, powinna być stosowana do wszelkich kosztów z wyjątkiem zakupu towarów i materiałów oraz kosztów ujmowanych w dacie ich faktycznego poniesienia. W przypadku wyboru metody memoriałowej istnieje warunek, by stale – w każdym roku podatkowym – księga była prowadzona w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Metoda uproszczona (zwana również kasową) polega na ujmowaniu kosztów w dacie ich poniesienia, niezależnie od tego, do jakiego okresu się odnoszą. Wynika to z ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 4 updof, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Oznacza to, że przy stosowaniu tej metody wydatki stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia – bez względu na to, jakiego okresu dotyczą. Za datę poniesienia – na potrzeby stosowania metody kasowej (uproszczonej) – należy zaś uważać datę wystawienia dokumentu, który jest podstawą księgowania w PKPiR.

Istota metody memoriałowej polega natomiast na rozliczaniu kosztów uzyskania przychodów w podziale na:

- koszty bezpośrednio związane z przychodami danego roku podatkowego,
- koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 22 ust. 5, 5a i 5b updof)

Koszty bezpośrednie, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, powinny być rozliczone w tym roku, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy zgodnie z odrębnymi przepisami nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego.

– są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Jeżeli zatem do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania podatkowego podatnik otrzyma np. fakturę z prowizją od pośrednika (poniesienie kosztu) za doprowadzenie do sprzedaży, a tym samym osiągnięcie przychodów należnych za poprzedzający rok podatkowy, to zalicza ten koszt do kosztów roku osiągnięcia przychodów, czyli roku poprzedzającego. Jeśli natomiast poniesie ten koszt po tej dacie, koszt taki jest potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Organy podatkowe próbują definiować „koszty bezpośrednio związane z przychodami” m.in. w następujący sposób:

- koszt, który można powiązać z konkretnym przychodem; wydatek, którego brak zmniejszyłby konkretny przychód podatnika (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, 1401/BP-II/4210-56/07/JM);
- wydatki, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie, I/1/4231-8...