Zmiany w stosowaniu klasyfikacji PKWiU - usługi kompleksowe

Niejednokrotnie w celu uatrakcyjnienia swojej oferty dokonujący sprzedaży usług podatnicy oferują całą gamę świadczeń, czasami połączonych również z dokonaniem dostawy towarów. Niestety dotychczas opodatkowanie tzw. świadczeń złożonych nie zostało precyzyjnie uregulowane przez ustawodawcę ani w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006, zwana dalej: Dyrektywą 2006/112/WE), ani w polskiej ustawie o VAT. Co jednak istotne w zasadach metodycznych PKWiU 1997 określono sposób zaliczania towarów i usług do poszczególnych grupowań. W pkt 7.6.8 b PKWiU 1997, które obowiązuje do 31 grudnia 2010 r. wskazano sposób ustalenia właściwego grupowania PKWiU w przypadku gdy usługę, na podstawie przeprowadzonej analizy, można zaliczyć do dwóch lub kilku grupowań. W takiej sytuacji należy przyjąć, iż usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie z w/w zasadą interpretacyjną, powinna być zaklasyfikowana tak, jak gdyby składała się z usługi, która nadaje całości zasadniczy charakter.

Dodatkowo pojęcie usługi kompleksowej wprowadzone zostało do doktryny i praktyki wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (orzeczenie z dnia z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Commisioners of Customs and Excise przeciwko Card Protection Plan Ltd). W niniejszym orzeczeniu ETS wskazał, że każde świadczenie dla celów opodatkowania VAT należy traktować jako odrębne i niezależne. Jednak gdy kilka świadczeń obejmuje jedną usługę, nie można dzielić jej sztucznie dla celów podatkowych. Równocześnie ETS wyodrębnił usługę zasadniczą i pomocniczą. Za tą ostatnią należy uznać taką usługę, która nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. W skład świadczenia złożonego wchodzić może nie tylko świadczenie usług, lecz również dostawa towarów.

W kolejnym istotnym dla opodatkowania usług kompleksowych orzeczeniu (wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro) Europejski Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że usługa sprzątania wynajmowanej nieruchomości nie jest świadczeniem pomocniczym dla usługi najmu tej nieruchomości. Obie usługi są wobec siebie niezależne i mogą być w każdym momencie odrębnie świadczone. Zdaniem ETS usługa najmu zapewnia bowiem podatnikowi korzyść samą w sobie, natomiast sprzątanie wynajmowanego lokalu tworzy dla niego nową, dodatkową wartość, niejako niezależnie od samego najmu. Co również istotne w opinii ETS, możliwe jest wynajmowanie loka...