Orzecznictwo: Organ podatkowy nie ma obowiązku poszukiwania dowodów

Teza: Okoliczność nieprzedstawienia przez stronę dowodu, opóźnienie w jego przedstawieniu zgodnie z art. 189 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) musi wiązać się z oceną tego zachowania z punktu widzenia możliwości organu podatkowego dokładnego (art. 122 Ordynacji podatkowej) i wszechstronnego wyjaśnienia i zebrania materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz możliwości poddania go swobodnej ocenie dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej).

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędziowie NSA Jerzy Rypina, WSA del. Ludmiła Jajkiewicz, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 października 2007 r. sygn. akt I SA/Lu 455/07 w sprawie ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 28 marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 30 października 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 455/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 28 marca 2007 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów za 1999 r.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania strony od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 16 września 2005 r., uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i ustalił zryczałtowany podatek w kwocie 6.412 zł. Wskazał, że w toku postępowania podatkowego obejmującego kontrolę dochodów uzyskanych przez J. i W. J. w latach 1999-2000 ustalono, iż wydatki małżonków wynoszące w 1999 r. 234.101,60 zł nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu wynoszących 217.004,57 zł. Różnica pomiędzy wydatkami, a ujawnionymi źródłami przychodu w wysokości 17.097,03 zł została uznana jako kwota dochodu nieznajdująca pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu i opodatkowana w wysokości 75% od połowy tej kwoty, tj. 8.549 zł w stosunku do każdego z małżonków.

W skardze na tę decyzję podatniczka wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji zarzuciła naruszenie:

- przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - zwanej dalej ord. pod., poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i przyjęcie dowolnych ustaleń, że skarżący poczynił w 1999 r. wydatki na bliżej nieokreśloną spłatę zobowiązań w związku z zakupem mieszkania w Warszawie, co nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym oraz, poprzez niesprecyzowanie w uzasadnieniu decyzji charakteru tego zobowiązania, jego stron oraz momentu poniesienia tego wydatku;

- prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (test jedn. Dz. U z 2005 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - zwanej dalej u.p.d.o.f., polegające na uznaniu, że podatnik uzyskał w 1999 r. przychody, które nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich podczas, gdy ujawnione dochody pozwalały w pełni sfinansować wydatki poniesione w 1999 r.,

- art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej p.p.s.a., poprzez niezastosowanie się do oceny prawnej i wskazań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zawartych w wyroku z dnia 27 września 2006 r. w zakresie konieczności uwzględnienia darowizn jako źródła wydatków poczynionych w 1999 r., a ustalonych przez organy podatkowe przed wydaniem wyroku albo wskazania, że środki te nie służyły finansowaniu wydatków tego roku lub zostały spożytkowane na sfinansowanie konkretnych wydatków nieujawnionych pierwotnie przez stronę.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Sąd pierwszej instancji - oddalając skargę - powołując się na art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 1999 r.) wskazał, że z zawartego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji opisu stanu sprawy i zgromadzonych w aktach sprawy materiałów dotyczących ustaleń dowodowych wynika, iż w postępowaniu podatkowym obliczono wydatki i zgromadzone w 1999 r. oraz w latach poprzednich mienie podatników oraz przeanalizowano źródła dochodów i wydatki w celu ustalenia, czy skarżący mogli zgromadzić przez ten rok i lata poprzednie zasoby ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, które posłużyły do sfinansowania wydatków w 1999 r. Skarżący nie udowodnili, że posiadali zasoby z lat wcześniejszych pochodzące ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, które miałyby pochodzić z 30-letniej pracy zawodowej. Jak zauważył organ podatkowy skarżący w oświadczeniu z dnia 16 grudnia 2005 r. stwierdził wprawdzie, że na dzień 1 stycznia 1999 r. posiadał oszczędności w kwocie 100.000 zł, to jednak nie przedstawił w tym względzie żadnego dowodu. W ocenie WSA, przekonujące jest stanowisko organów podatkowych nie uznające mienia, które miało pochodzić ze spadku po matce jego żony - J. B., skoro skarżący ani w toku postępowania podatkowego, ani w złożonych oświadczeniach o stanie majątkowym i o dochodach nie podtrzymał wersji o otrzymaniu przez małżonkę mienia z tytułu spadku. Uzasadnionym jest także zaliczenie do wydatków 1999 r. kwoty 160.000 zł z tytułu pokrycia przez skarżącego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Gospodarstwo Rybackie K., co jednoznacznie potwierdza polecenie przelewu z dnia 9 grudnia 1999 r. Skarżący nie przedstawił natomiast dowodów potwierdzających tezę, z której wynikało, że część z tej kwoty pochodziła ze środków otrzymanych od osób trzecich i zostałaby wpłacona w ich imieniu. Na poparcie tej wersji nie przedstawił nazwisk konkretnych osób, w imieniu których miał dokonywać tych wpłat ani jakie to miałyby być kwoty. Ustalenia w powyższym zakresie potwierdzone zostały w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 27 września 2006 r., sygn. akt I SA/Lu 133/06, którego ocena prawna z mocy art. 153 p.p.s.a. wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Sąd zważył, że w spornej kwestii zaliczenia darowizn otrzymanych przez skarżącą i jej męża w dniu 2 stycznia 1999 r. do wydatków tego roku przeznaczonych na zakup mieszkania nie ma uzasadnionych podstaw do kwestionowania stanowiska organów podatkowych, a w tym kontekście za pozbawiony racji uznać należy zarzut naruszenia przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa mające istotny wpływ na wynik sprawy oraz art. 153 p.p.s.a. Wbrew sugestii zawartej w skardze, wspomniany wyrok nie przesądzał oceny wydatkowania darowizn pozostawiając rozstrzygnięcie tej kwestii organom podatkowym. Skoro organy podatkowe nie kwestionowały otrzymania przez małżonków darowizn w kwocie 39.300 zł, to nie mogły pominąć ich przy ustalaniu mienia zgromadzonego przez stronę w 1999 r. Organy mogły natomiast wykazać, że środki te nie służyły w ogóle finansowaniu wydatków 1999 r., gdyż pozostały jako oszczędności na okres następny albo, że zostały spożytkowane na sfinansowanie konkretnych wydatków nieujawnionych pierwotnie przez stronę. Kierując się tymi wskazaniami organ stwierdził, że darowizny zostały wydatkowane w 1999 r. na sfinansowanie wydatków związanych z zakupem mieszkania w Warszawie, a ocena ta nie naruszała przepisów Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, błędne jest przekonanie skarżącego upatrującego wadliwości zaskarżonej decyzji w przerzuceniu na niego ciężaru dowodzenia poniesionych wydatków, czym obarczone są organy podatkowe.

Sąd powołując się na zasady postępowania podatkowego wynikające z art. 122 i art. 187 § 1 ord. pod. stwierdził, że z treści tych przepisów nie da się wyprowadzić wniosku, iż organy administracji zobowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia, mimo wezwania, środków takich nie przedstawia. Nie można bowiem w takim przypadku założyć, że przy bierności strony cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach. Wskazał, że na gruncie rozpatrywanej sprawy organ nie był w stanie samodzielnie ustalić daty zakupu mieszkania, dat i kwot wydatkowanych na ten cel, podmiotów uczestniczących w tej transakcji ani tym bardziej, jak żądał tego skarżący, jego adresu. Dla ustalenia prawidłowej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia sprawy, w kontekście ujawnienia mieszkania w oświadczeniu strony o sta...