Orzecznictwo: Zeznania świadków w USA mogą być wykorzystane przeciwko podatnikowi w Polsce

Z uzasadnienia: W Ordynacji podatkowej ustawodawca określił katalog dopuszczalnych dowodów w sposób bardzo szeroki - dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 O.p.). Wszystkie zebrane dowody mają przy tym, o ile nic innego nie wynika z ustawy, równą moc Wyliczenie środków dowodowych zawarte w art. 181 O.p. ma charakter tylko przykładowy (użyto w nim słów " w szczególności"). Wyliczenie to wskazuje jednak na to, że oprócz dowodów przeprowadzonych bezpośrednio w postępowaniu podatkowym, dowodami mogą być również te przeprowadzone przez inne organy, także w innych postępowaniach.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 lutego 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 594/07 na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.) oddalił skargę Anety S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 11 października 2007 r. nr PBII/4117-122/WB/07 w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu.

Decyzją tą Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Suwałkach z 12 lipca 2007 r. uznając, iż wydanie rozstrzygnięcia wymaga przeprowadzenia ponownego postępowania wyjaśniającego.

Odnosząc się do podniesionego przez skarżącą w odwołaniu zarzutu rażącego naruszenia art. 23 ust. 1 umowy z 8 października 1974 r. zawartej między Rządem Polski Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz.178, dalej jako Umowa) wskazał, że przepis ten nie wymaga zachowania zasad pozyskania informacji zgodnych z prawem i praktyką państwa "zainteresowanego" uzyskaniem informacji, a państwa "udzielającego" danej informacji. Organ odwoławczy wskazał, że nie ma wątpliwości, że notatki służbowe z przesłuchania świadków Alicji B. i Dolerosi M., zostały pozyskane zgodnie z prawem i praktyką administracyjną Stanów Zjednoczonych Ameryki, w odniesieniu do jego własnych podatków i stanowią dowód w sprawie.
Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wnosząc o stwierdzenie jej nieważności, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając jej rażące naruszenie przepisów procedury podatkowej tj.: art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako O.p.), przejawiające się w tendencyjnym i bezkrytycznym przyjęciu za autentyczne i zgodne z zaistniałym stanem faktycznym "zeznania" świadków Alicji B. i Dolerosi M., złożonych przed amerykańskimi organami fiskalnymi, w sytuacji, gdy organ podatkowy dysponował oświadczeniami o odmiennej treści, podpisanymi własnoręcznie przez te osoby, art. 305a w związku z art. 190 O.p. poprzez bezpodstawne przyjęcie, iż na podstawie art. 305a i Umowy nastąpiło wyłączenie ścisłego stosowania przepisów proceduralnych Ordynacji podatkowej dotyczących umożliwienia stronie brania udziału w przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadków. Pełnomocnik zarzucił także rażące naruszenie prawa materialnego tj. przepisu art. 23 ust.1 Umowy, przez błędną wykładnię normy prawnopodatkowej, polegającą na bezpodstawnym uznaniu, iż przepis ten wyłącza ścisłe stosowanie przepisów proceduralnych Ordynacji podatkowej w zakresie przeprowadzania dowodów z zeznań świadków i udziału strony postępowania w takich czynnościach.

Odpowiadając na zarzuty Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi jako niezasadnej podnosząc, że całość zarzutów sprowadza się do twierdzenia, że dowody uzyskane od administracji podatkowej Stanów Zjednoczonych Ameryki zostały przeprowadzone w sposób niezgodny z prawem, a ich treść jest niewiarygodna. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że na mocy umowy dwustronnej proceduralne przepisy polskie nie miały zastosowania w sprawie, więc nie mogły zostać naruszone.

Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny odwołał się do przepisów art. 23 ust. 1 i 4 Umowy i wskazał, że tryb pozyskiwania informacji podlegających wymianie powinien być zgodny z prawem i praktyką obowiązującymi w państwie proszonym o informację w odniesieniu do jego własnych podatków. Przepis nie wymaga więc, by zasady pozyskania informacji były zgodne z prawem i praktyką państwa "zainteresowanego" uzyskaniem informacji (w omawianej sprawie Polski), lecz z prawem i praktyką państwa "udzielającego" danej informacji (tu USA). Takie rozumienie wspomnianego przepisu jest zgodne z treścią Modelowej Konwencji OECD w sprawie Podatku od Dochodu i Majątku i interpretacją normy regulującej procedurę "Wymiany informacji" zawartą w Komentarzu do niej, do których powinno się odwoływać przy stosowaniu i interpretacji postanowień dwustronnych umów podatkowych opartych na Konwencji Modelowej. W art. 26 ust. 2 Konwencji Modelowej, który reguluje wymianę informacji, zawarto ograniczenia głównej reguły wymiany informacji, korzystne dla państwa proszonego o informację, wyjaśniając, że Umawiające się Państwo nie jest zobowiązane wychodzić poza własne wewnętrzne ustawodawstwo i praktykę administracyjną przy udostępnianiu informacji drugiemu państwu. Powyższe oznacza, że państwo proszone zbiera informacje, o które prosi drugie państwo w taki sposób, jaki stosowałoby, gdyby chodziło o przestrzeganie jego własnych zasad opodatkowania.

Wobec powyższego WSA uznał, że właściwe władze Stanów Zjednoczonych przy pozyskiwaniu informacji, o które prosiły władze RP (w formie zeznań świadków) zobowiązane były do stosowania własnego wewnętrznego ustawodawstwa, a pozyskane informacje zobowiązane były udostępnić zgodnie z praktyką administracyjną stosowaną przy udostępnianiu informacji drugiemu państwu. Powyższe wskazuje, że podnoszone w skardze przepisy Ordynacji podatkowej nie miały zastosowania w sprawie, a więc nie mogły zostać naruszone.

Skarżąca w skardze kasacyjnej od powyższego wyroku zarzuciła naruszenie przepisów postępowania:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że w postępowaniu podatkowym prowadzonym przed organami podatkowymi nie doszło do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, które bezsprzecznie miały wpływ na rozstrzygniecie sprawy, tj.:

- art. 187 O.p. poprzez złamanie jednej z naczelnych zasad postępowania podatkowego, jaką jest zasada zupełności postępowania, stosownie do której organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały zebrany w sprawie materiał dowodowy, poprzez tendencyjne i bezkrytyczne przyjęcie za autentyczne i zgodne z zaistniałym stanem faktycznym wyjaśnień w charakterze świadka złożonych przed amerykańskimi organami fiskalnymi przez Alicję B. i Delerosie M., w sytuacji gdy organ podatkowy dysponował własnoręcznie podpisanymi przez wskazane wyżej osoby oświadczeniami o przeciwnej treści, a ponadto zaniechał przeprowadzenia szczegółowego postępowania w sprawie wyjaśnienia wskazanych powyżej rozbieżności w zgromadzonym materiale dowodowym, a w konsekwencji bezsprzecznie naruszył wskazane powyżej normy procedury podatkowej;
- art. 122 O.p. poprzez uchybienie zasadzie prawdy obiektywnej, zgodnie z którą w toku postępowania podatkowego organ podatkowy podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy poprzez dowolne i nieznajdujące odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym ustalenia kwoty poniesionego wydatku oraz wartości zgromadzonych zasobów finansowych, a tym samym domniemanie ustalenia kwoty...