Orzecznictwo WSA: Podstawa opodatkowania ustanowienia lokatorskiego spółdzielczego prawa do lokalu

Z uzasadnienia: Ciężar obsługi kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego przerzucany przez Spółdzielnię na jej członków w ramach opłat eksploatacyjnych stanowi opłatę z tytułu używania lokalu objętego spółdzielczym prawem do lokalu, a nie element ceny nabycia tegoż prawa. Kwotę należną od członka spółdzielni z tytułu ustanowienia na jego rzecz spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu należy odróżnić od ceny nabycia odrębnej własności lub spółdzielczego prawa własnościowego do lokalu obejmującej koszty wybudowania tego lokalu, tym bardziej, że właścicielem mieszkania objętego spółdzielczym prawem lokatorskim pozostaje spółdzielnia.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz (sp r.) Sędziowie Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi M. S. M. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2005 r.:

1. uchyla zaskarżoną decyzję,
2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości,
3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz M. S. M. w T. kwotę 5100 (pięć tysięcy sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2005 r.

Podstawą wydanego rozstrzygnięcia było ustalenie organu, że skarżąca prowadziła przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane, których celem było wybudowanie budynków mieszkalnych z mieszkaniami oddawanymi do używania na zasadach spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. Budowę finansowano z kredytu inwestycyjnego (70%), wypłacanego w transzach w określonych terminach i kwotach, które strona opodatkowała 7% stawką podatku od towarów i usług w miesiącach ich otrzymania oraz wkładów mieszkaniowych wnoszonych przez lokatorów (30%). Członkowie spółdzielni, z którymi zawarto umowy o budowę lokalu mieszkalnego dokonywali wpłat na poczet wkładu budowlanego, stanowiącego różnicę między kosztem budowy przypadającym na mieszkanie, a uzyskanym przez Spółdzielnię kredytem. Po zakończeniu budowy z członkami Spółdzielni zawierano umowy o ustanowienie lokatorskiego prawa do lokalu. W lipcu 2005 r. oraz 2006 r. dokonano rozliczenia zadania inwestycyjnego. W rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące pomniejszono kwotę podatku wpłaconego z tytułu opodatkowania wkładów mieszkaniowych otrzymanych od członków spółdzielni oraz transz kredytowych o podatek należny, obliczony od ustanowionych lokatorskich praw do lokali mieszkalnych, wskazując różnicę jako nadpłatę podatku należnego - w ocenie strony bowiem transze kredytu nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ stwierdził, że z ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. Nr 119, poz. 1116 ze zm.), ze statutu skarżącej i umów zawartych z członkami Spółdzielni o budowę lokali mieszkalnych, jak też o ustanowienie spółdzielczego prawa do lokalu wybudowanego z udziałem kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego wynika, iż samo ustanowienie lokatorskiego spółdzielczego prawa do lokalu nie jest uzależnione od pokrycia przez członków Spółdzielni całości kosztów budowy, a jedynie od wniesienia wymaganego wkładu mieszkaniowego, ale członek Spółdzielni decydując się na zwarcie umowy o budowę lokalu mieszkalnego przy udziale kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, a następnie umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu uczestniczy w kosztach budowy lokalu mieszkalnego w 100%, bowiem by móc korzystać z przyznanego mu prawa do lokalu zobowiązuje się z jednej strony do wniesienia wymaganego wkładu mieszkaniowego, a z drugiej do spłaty przypadającej na lokal części kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwota kredytu przypadająca na dany lokal mieszkalny wraz z częścią wkładu mieszkaniowego stanowią określoną całość i łącznie warunkują prawo członka Spółdzielni do lokalu, prowadząc w konsekwencji do zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych. Budowa lokalu mieszkalnego na zasadzie lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego jest więc w istocie finansowana w całości przez członków Spółdzielni. Tym samym na gruncie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz w związku z ww. umowami i statutem członkowie spółdzielni niezależnie od przysługującego im tytułu do lokalu mieszkalnego uczestniczą w partycypowaniu całości kosztów budowy lokalu.

Organ podkreślił, że stosownie do art. 29 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dale zwanej u.p.t.u.), w przypadku ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 10, jako kwotę należną, będącą podstawą opodatkowania, przyjmuje się wartość należnego wkładu mieszkaniowego, pomniejszoną o kwotę należnego podatku.

W przypadku, gdy część wkładu mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na sfinansowanie kosztów budowy, podstawę opodatkowania powiększa się o kwotę kredytu, w części przypadającej na dany lokal. Do podstawy opodatkowania wlicza się również inne opłaty wnoszone przez członków spółdzielni, które nie są wkładami mieszkaniowymi, wynikające z uczestniczenia członków spółdzielni w zobowiązaniach spółdzielni związanych z budową lub wynikające z ostatecznego rozliczenia kosztów budowy - zgodnie z postanowieniami statutu - art. 29 ust. 7 u.p.t.u. Obowiązek podatkowy, w myśl art. 19 ust. 13 pkt 10 powołanej ustawy, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego.

Dyrektor nie podzielił stanowiska strony, że kwota odpłatności za nabycie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego odpowiada jedynie równowartości ostatecznie ukształtowanego wkładu mieszkaniowego. Za błędne uznał stanowisko Spółdzielni, iż przez "inne opłaty" wnoszone przez członków spółdzielni, o których mowa w ust. 7 art. 29 ww. ustawy, należy rozumieć wszelkiego rodzaju dopłaty do wkładu mieszkaniowego oraz wszelkie uzupełnienia mające wpływ na ostateczne ukształtowanie się wkładu w pełnej wysokości.

Podkreślił także, iż w przypadku dostarczenia lokalu z ustanowionym spółdzielczym prawem do lokalu mieszkalnego mamy do czynienia ze szczególnym momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów, wynikającym wprost z brzmienia art. 19 ust. 13 pkt 10 u.p.t.u. Bez wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania, jak i moment powstania obowiązku podatkowego, pozostaje charakter ustanowionego na rzecz członka spółdzielni prawa, bowiem zasadnicze znaczenie ma ustanowienie samego prawa oraz określenie jego ceny.

W skardze do sądu administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości podnosząc naruszenie art. 19 ust. 13 pkt 10, art. 29 ust. 1 i 7 u.p.t.u. w związku z art. 9 ust. 1 oraz art. 10 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Skarżąca podkreśliła, że przedmiotem dostawy w niniejszej sprawie jest czynność ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, a podstawą opodatkowania jest cena należna z tego tytułu, stanowiąca równowartość wkładu mieszkaniowego, którego wniesienie przez członka spółdzielni warunkuje ustanowienie ww. prawa na jego rzecz.

Zdaniem skarżącej wliczenie transz kredytu do podstawy opodatkowania przy ustanowieniu spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, jako innych opłat wynikających z art. 29 ust. 7 u.p.t.u., czyni z wkładu mieszkaniowego wkład budowlany i powoduje obciążenie członka spółdzielni kosztami inwestycyjnymi w pełnej wysokości, co jest sprzeczne z charakterem tego prawa. Zdaniem skarżącej przez "inne opłaty", o których stanowi art. 29 ust. 7 u.p.t.u., należy rozumieć wszelkiego rodzaju dopłaty do wymaganego wkładu mieszkaniowego, do uiszczania których członek spółdzielni jest zobowiązany z tytułu uczestniczenia w zobowiązaniach związanych z budową. Powyższy przepis, nie obejmuje natomiast, obowiązku ponoszenia przez członka spółdzielni czynszowych kosztów kredytu wraz z odsetkami, które zawarte są w opłatach miesięcznych.

Wyrokiem z dnia 02 września 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 302/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę.

Uzasadniając wyrok Sąd podkreślił, że przedmiotem sporu jest kwestia ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania na mocy art. 29 ust. 1 i 7 u.p.t.u. przy uwzględnieniu przepisów u stawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

Sąd uznał, że w stanie faktycznym sprawy przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. jest ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Na cenę dostarczanego lokalu z ustanowionym spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego, jak ustalił to organ, składa się kwota odpowiadająca równowartości wkładu mieszkaniowego, jak i kwota odpowiadająca równowartości otrzymanego kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego przypadająca na dany lokal mieszkalny.

Obowiązek podatkowy z tytułu ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Tym samym moment uruchomienia transz kredytu, czy spłaty kredytu, z którego jest finansowana budowa lokali nie wpływa na określenie momentu powstania obowiązku podatkowego, gdyż powstaje on z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu lub innych praw, bowiem od tego momentu następuje określenie kwoty należnej od poszczególnych członków Spółdzielni, z tytułu udzielonego przez Krajowy Fundusz Mieszkaniowy kredytu.

Zdaniem Sądu podstawę opodatkowania w niniejszej sprawie należało ustalić w oparciu o przepis art. 29 ust. 6 i 7 u.p.t.u., w związku z czym otrzymany przez Spółdzielnię kredyt z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego na sfinansowanie budowy budynku mieszkalnego, podlega opodatkowaniu 7% podatkiem od towarów i usług w momencie ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego dla poszczególnych członków spółdzielni.

Od powyższego wyroku skarżąc...