Orzecznictwo NSA: Sprzedaż majątku osobistego nie podlega VAT

Tylko taka aktywność handlowa obywatela jego majątkiem czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, która przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich dłuższej kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 27 października 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 84/08 w sprawie ze skargi D. P. na interpretację Ministra Finansów z dnia 27 września 2007 r., nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.

UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 17 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 84/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi D. P. uchylił interpretację Ministra Finansów z dnia 27 września 2007 r. nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług oraz zasądził na rzecz skarżącego koszty postępowania sądowego.

1.2. Sąd podał, że we wniosku z dnia 15 lipca 2007 r. skarżący wskazał, iż w dniu 21 czerwca 2006 r. nabył wraz z małżonką ze środków z majątku wspólnego nieruchomość rolną niezabudowaną o pow. 1,6647 ha z myślą o wybudowaniu na niej domu dla swojej rodziny. Dla nieruchomości w momencie jej zakupu nie istniał plan zagospodarowania przestrzennego. W późniejszym czasie Urząd Gminy wydał warunki zabudowy z możliwością podziału gruntu i wygospodarowania drogi wewnętrznej dojazdowej, przy czym działki nie mogły być mniejsze niż 3.000 m2 (siedliskowe). Teren nie został odrolniony. W dniu 29 stycznia 2007 r. wydano pozwolenie na budowę domu na przedmiotowym gruncie. Z uwagi na kłopoty rodzinne dokonano jego podziału na pięć działek - cztery działki, przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, uprawy polowe i zieleń naturalną, a jedna pod drogę wewnętrzną. Na największej działce wnioskodawca rozpoczął budowę domu.

1.3. Skarżący przy tak określonym stanie faktycznym zwrócił się do Ministra Finansów z zapytaniem, czy przy sprzedaży działek powinien obliczyć i odprowadzić podatek od towarów i usług. W jego ocenie bowiem w sytuacji, gdy nabył on grunt z zamiarem wybudowania domu dla siebie i rodziny i zagospodarowania go na własny użytek, a dopiero potem ze względu na sytuację rodzinną (choroba małżonki) zdecydował o sprzedaży działek wyodrębnionych z tego gruntu, nie staje się podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu tej sprzedaży.

1.4. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 27 września 2007 r. powołując się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze. zm., zwanej dalej "u.p.t.u.") wskazał, że po 1 maja 2004 r. zasadą jest opodatkowanie podatkiem VAT dostawy gruntów w sytuacji, gdy sprzedawca jest podatnikiem tego podatku. W myśl art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dla oceny przesłanek z ww. przepisu decydujące znaczenie ma zamiar oraz częstotliwość dokonywania czynności.

W ocenie organu skarżący kupując grunt przewidywał jego podział, co z kolei wskazuje na zamiar wykonywania czynności dostawy gruntu w sposób częstotliwy - w przeciwnym razie podział nieruchomości na pięć działek byłby niecelowy. Tym samym organ uznał, iż sprzedaż chociażby jednej działki przeznaczonej pod zabudowę, w okolicznościach wskazujących na zamiar dokonywania jej w sposób częstotliwy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 22% na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.t.u.

1.5. Powyższe stanowisko Minister Finansów podtrzymał w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 14 listopada 2007 r.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze z 6 grudnia 2007 r. strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz o zsądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Ministrowi Finansów zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w zw. z art. 4 VI Dyrektywy Rady 77/388 z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 145 ze zm., dalej zwanej "VI Dyrektywą") przez błędną interpretację oraz niewłaściwe zastosowanie.

2.2. W uzasadnieniu skarżący podnosił jak we wniosku, że nie nabył gruntu na potrzeby działalności gospodarczej, ale dla celów prywatnych, zakup nie był dokonany z zamiarem dalszej odsprzedaży, a skarżący nie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Ponadto powołując się na definicję podatnika zawartą w art. 4 VI Dyrektywy oraz uwzględniając uregulowania art. 2 pkt 1 skarżący wywodził, że zakres opodatkowania podatkiem VAT jest ograniczony przez dwa czynniki - przedmiotowy (opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów i świadczenie usług) oraz podmiotowy (dostawy muszą być dokonywane przez podatnika działającego w takim charakterze). Zdaniem skarżącego istotnym jest, że czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym u.p.t.u., realizowane jednak w sferze aktywności prywatnej danego podmiotu, nie podlegają opodatkowaniu, gdyż nie działa on w tym zakresie w charakterze podatnika. W jego ocenie jedynie podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem gospodarczym są podatnikami u.p.t.u., natomiast inne podmioty, nawet gdy realizują czynności mieszczące się w pojęciu dostawy towaru lub świadczenia usług, nie będąc podatnikami, nie podlegają regulacjom u.p.t.u.

2.3. W odpowiedzi Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi i tym samym podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził zasadność skargi.

W pisemnych motywach wyroku Sąd wskazał, że kwestia objęta wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej była przedmiotem oceny składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 Naczelny Sąd Administracyjny przede wszystkim uznał, że sprzedaż działek przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Opierając się na analizie definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że podatnikiem podatku od towarów i usług staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach tej działalności. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie więc podmiot, który wykonując tę czynność choćby jednorazowo, działa jako handlowiec. Związek dokonywanej czynności z działalnością handlową ma zatem decydujące znaczenie, przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej następnie rzeczy, co wynika z orzecznictwa Europejskiego Try...