Orzecznictwo WSA: O metodzie zaliczania wydatków do KUP decyduje charakter opłaty

Z uzasadnienia: Jak trafnie podnoszą skarżący, kwestia będąca przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest również sporna zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie. Dla przykładu można podać wyroki sądów administracyjnych (III SA/Wa 221/08 i II FSK 601/05), w których zajmowane było przeciwne stanowiska. Niemniej jednak w obu przypadkach konieczne było ustalenie, czy wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, czy też stanowi jedną z nich. Inaczej ujmując, wyjaśnienia wymaga czy konkretna opłata dotyczy nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego, czy też może stanowi integralną część umowy i jest jedną z opłat z tytułu korzystania z przedmiotu leasingu przez cały okres umowy.

SENTENCJA

Dnia 5 listopada 2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (sp r.), Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Inga Gołowska, Protokolant: Julia Kamieniarz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 listopada 2009 r., sprawy ze skarg M.W., C. W., W. W., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 28 kwietnia 2009 r. Nr [...], [...], [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r.:

I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji,
II. określa, iż zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu do czasu prawomocności wyroku,
III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego M. W. koszty postępowania w kwocie 3.174,00 zł (słownie: trzy tysiące sto siedemdziesiąt cztery złote 00/100), na rzecz skarżącego C. W. koszty postępowania w kwocie 1.617,00 zł (słownie: tysiąc sześćset siedemnaście złotych 00/100) oraz na rzecz skarżącego W. W. koszty postępowania w kwocie 1.617,00 zł (słownie: tysiąc sześćset siedemnaście złotych 00/100).

UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzjami z dnia 5 lutego 2009 r. numer:

- [...] określił skarżącemu M. W. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 83.218,00 zł.;
- [...] określił skarżącemu W. W. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 43.044,00 zł.;
- [...] określił skarżącemu C. W. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 38.505,00 zł.

Powyższe decyzje zapadły w wyniku kontroli przeprowadzonej w Spółce "W." Spółka Jawna, w której to skarżący M. W. posiada 50% udziałów, natomiast skarżący W. W. i C. W. po 25% udziałów.

W ocenie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej skarżąca spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 265.465.15 zł przez jednorazowe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wstępnych opłat leasingowych, które winny być rozliczane proporcjonalnie w okresie trwania umów leasingu. Spółka zawarła w 2007 roku trzydzieści umów leasingu operacyjnego na podstawie których, jako korzystający wyleasingowała szereg środków transportowych wykorzystywanych dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowe umowy zostały zawarte z Firmą R. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. oraz z F. S.A. z siedzibą w Ł. W ocenie organu wstępna opłata leasingowa ponoszona w związku z zawarciem umowy leasingu stanowi koszt uzyskania przychodu, który przekracza rok podatkowy, a w związku z tym należy ją rozliczać proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą, czyli do długości umowy leasingu.

Od powyższych decyzji skarżący złożyli odwołania, w których wnieśli o ich uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Powyższym decyzjom zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 5c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przez niewłaściwą kwalifikację tzw. wstępnej opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie skarżących zaliczenie wstępnej opłaty leasingowej do kosztów powinno nastąpić jednorazowo w dacie jej poniesienia.

W uzasadnieniu wskazano na rozbieżność orzecznictwa organów podatkowych, wojewódzkich sądów administracyjnych oraz różne stanowiska autorów prezentowane w piśmiennictwie w tej kwestii. Podkreślono jednak, że żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jaki prawnopodatkowy charakter ma wstępna opłata leasingowa i jak ją rozliczać w kosztach uzyskania przychodów. Według skarżących gdyby porównać umowę leasingu do umowy kredytu bankowego na zakup środka trwałego, to w odniesieniu do kredytu przepis art. 22g ust. 3 powołanej ustawy wyraźnie stanowi, że cenę nabycia powiększa się o koszty związane z zakupem, w tym prowizje. Wartość nabycia jest kosztem rozłożonym w czasie, w wyniku amortyzacji. W koszcie tym, rozłożonym w czasie, jest również kwota prowizji bankowej, która to prowizja jest kosztem umowy kredytu. Mając powyższe na względzie, zdaniem skarżących, gdyby ustawodawca miał zamiar kwalifikować wstępną opłatę leasingowa jako koszt rozłożony w czasie, to zapewne wymieniłby tą opłatę wprost, tak jak wymienił prowizję bankową, nie będącą kosztem w dacie poniesienia, lecz podlegającą rozliczeniu w okresie amortyzowania środka trwałego.

Ponadto zarzucono, że konstrukcja znowelizowanych z dniem 1 stycznia 2007 r. przepisów art. 22 ust. 5 i dodanych ust. 5 z oznaczeniami literowymi oraz ust. 6 i dodanych ust. 6 z oznaczeniami literowymi, jest niezgodna z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Różnicowanie podatników prowadzących księgi rachunkowe, podatkowe księgi przychodów i rozchodów metodą memoriałową albo kasową ustawia ich w różnej sytuacji prawnopodatkowej. Jedni wstępną opłaty leasingowej nie mogą - zdaniem organu podatkowego zaliczyć do kosztów w dacie ich poniesienia, inni prawo takie mają. Oznacza to, że ten sam rodzaj kosztu, wstępna opłata leasingowa, raz jest kwalifikowany jako koszt: w dacie poniesienia - zasada, w innych przypadkach jako koszt rozłożony w czasie, w związku z kwalifikowaniem opłaty jako sytuacja warunkowa odstępstwo od zasady - art. 22 ust. 5 c zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przypomniano również, że w wyroku z dnia 3 kwietnia 2001 r. sygn. akt. III SA 3108/00 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że w przypadku, gdy przepis zostaje przez ustawodawcę zredagowany w taki sposób, że staje się pułapką dla podatnika, jego interpretacja powinna być przeprowadzona w sposób korzystny dla podatnika.

Dyrektor Izby Sk...