Orzecznictwo: Opodatkowanie wynagrodzenia twórcy projektu racjonalizatorskiego

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Bd 12/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę Mieczysława N... na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 marca 2006 r. w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

W motywach orzeczenia Sąd wojewódzki wywiódł, że sporną decyzją organ odwoławczy - na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.), dalej O.p. - odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego we Włocławku z dnia 3 stycznia 2006 r. o tożsamym przedmiocie.

W przywołanym postanowieniu organ pierwszej instancji uznał stanowisko podatnika w zakresie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego za nieprawidłowe.

Organy podatkowe oparły swoje orzeczenia na następującym - przedstawionym we wniosku o udzielenie stosownej interpretacji - stanie faktycznym.

Podatnik, jako pracownik jednostki gospodarki uspołecznionej (WPRIBP „H..." we W...), zgłosił w 1984 r. projekt racjonalizatorski, którego był współtwórcą, a który został przyjęty przez jednostkę do realizacji w 1985 r., Realizacja projektu nastąpiła zaś w 1988 r. Prawo do wynagrodzenia z tytułu przedłożonego projektu racjonalizatorskiego przysługiwało podatnikowi na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 października 1972 r. o wynalazczości (t.j. Dz.U. z 1984 r., nr 33, poz. 177), dalej ustawa o wynalazczości. Od 1989 r. do 2005 r. toczyło się postępowanie sądowe o wypłatę wynagrodzenia za wspomniany projekt. W 2005 r. podatnik uzyskał ostateczne orzeczenie sądu powszechnego (Sądu Apelacyjnego w Gdańsku) o należnym z powyższego tytułu wynagrodzeniu, które zostało mu w tym samym roku wypłacone. W przedmiotowym stanie faktycznym podatnik powziął wątpliwość, czy wskazane wynagrodzenie, przyznane orzeczeniem sądowym, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem wnioskodawcy wynagrodzenie to, jako naliczane zgodnie z prawem wynalazczym od efektów ekonomicznych netto, nie powinno podlegać opodatkowaniu.

W zaskarżonej do Sądu wojewódzkiego decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zasądzone podatnikowi wynagrodzenie stanowi wynagrodzenie twórcy projektu racjonalizatorskiego za korzystanie z tego projektu, o jakim mowa w art. 99 ustawy o wynalazczości. Przedłożony zaś przez podatnika projekt racjonalizatorski stanowi projekt wynalazczy w rozumieniu art. 1 w/w ustawy. Stosownie natomiast to art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej p.d.o.f., za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Zasądzone wynagrodzenie stanowi zatem przychód z prawa do projektu wynalazczego, o których mowa w cytowanym wyżej przepisie (chodzi tu tym samym o źródło przychodu wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 p.d.o.f., tj. z praw majątkowych) i jako taki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych (art. 9 ust. 1 i ust. 2 p.d.o.f.). Nie podzielono w konsekwencji stanowiska strony, iż prawo wynikające z projektu racjonalizatorskiego nie ma charakteru prawa majątkowego, gdyż nie należy prawa do takiego projektu utożsamiać z prawem do projektu wynalazczego.

W kontekście powyższych wywodów organ podatkowy podkreślił, że ustawa o wynalazczości określa tytuły, w jakich powstaje określone prawo (tu: prawo do projektu wynalazczego) oraz wysokość wypłacanego wynagrodzenia. Natomiast to czy przychód z takiego tytułu (prawa) podlega opodatkowaniu, określa ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powoływana więc przez podatnika okoliczność - iż z przepisów związanych z prawem wynalazczym wynika, że wartość należnego dla twórcy wynagrodzenia obliczana jest w oparciu o efekty ekonomiczne netto przyjętego do realizacji projektu racjonalizatorskiego - nie ma znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, ten bowiem regulowany jest w/w ustawą podatkową.

W skardze do Sądu pierwszej instancji skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Powołując się w szczególności na ustawę o wynalazczości i § 28 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 załącznika do zarządzenia Ministra - Kierownika Urzędu Postępu Naukowo-Technicznego i Wdrożeń z dnia 31 stycznia 1986 r. (poz. 87) - V. Efekty z wykorzystania projektu wynalazczego w dokumentacji inwestycji i remontów, podatnik wywiódł, że jeżeli stosowanie projektu wynalazczego w toku procesu inwestycyjnego powoduje obniżenie nakładów na budowę obiektu, to oszczędności w nakładach traktuje się jako efekt netto tego projektu. Wynagrodzenie jest konsekwencją ustawy o wynalazczości. Wynagrodzenia zwolnione były od podatku dochodowego, ponieważ ustalane były procentowo od efektów netto, a nie brutto. Stąd też i wynagrodzenie wypłacane przez jednostkę gospodarki uspołecznionej, w której zatrudniony był skarżący, stanowiło kwotę netto, co jest zgodne z przepisami ustawy o wynalazczości. W Ordynacji podatkowej nie ma przepisu stanowiącego, że twórcy zobowiązani są od wynagrodzenia netto, uzyskanego za wdrożony projekt racjonalizatorski, uiścić podatek dochodowy.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swojego dotychczasowego stanowiska.

Orzekając zgodnie z wnioskiem organu podatkowego Sąd wojewódzki wskazał na wstępie, że wynagrodzenie z tytułu wykonanego przez skarżącego projektu racjonalizatorskiego Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie zakwalifikował jako przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 p.d.o.f. (w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy podatkowej). Natomiast dochody uzyskane ze wspomnianego prawa majątkowego podlegają podatkowi dochodowemu (art. 9 ust. 1 p.d.o.f.).

Nawiązując do argumentacji skargi Sąd pierwszej instancji zauważył przy tym, że stosownie do art. 326 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2003 r., nr 119, poz. 1117 ze zm.), dalej Prawo własności przemysłowej, z dniem 22 sierpnia 2001 r. utraciła moc w/w ustawa o wynalazczości. Jednakże prawa w zakresie m.in. projektów racjonalizatorskich, istniejące w dniu wejścia w życie Prawa o własności przemysłowej, pozostają w mocy. Do praw tych stosuje się przepisy dotychczasowe, o ile przepisy określonego działu nie stanowią inaczej (art. 315 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r.). Z art. 1 ust. 2 uchylonej ustawy wynika, że używane w dalszych jej przepisach określenie „projekty wynalazcze" oznacza wynalazki, wzory użytkowe i projekty racjonalizatorskie. Trafnie zatem odniósł organ przepisy regulujące kwestie projektów wynalazczych również do projektu współtworzonego przez skarżącego.

Sąd wywiódł również, że poniesione przez skarżącego koszty procesu (na skutek którego uzyskał należne mu wynagrodzenie za projekt racjonalizatorski), na co zwrócono uwagę w skardze, należy uwzględnić przy opodatkowaniu przychodu z praw majątkowych (wynagrodzenie z tytułu w/w projektu) - art. 9 ust. 1 i ust. 2 p.d.o.f.

Dodatkowo Sąd pierwszej instancji wskazał, że wynagrodzenia z tytułu projektów wynalazczych były wolne od wszelkich podatków i opłat (art. 122 i później art. 127 uchylonej ustawy). Jednakże z dniem 1 stycznia 1992 r., na mocy art. 54 pkt 7 p.d.o.f., straciły moc przepisy ustaw szczególnych, w części zawierającej przedmiotowe lub podmiotowe zwolnienia osób fizycznych od podatków, w tym te z ustawy o wynalazczości. Na mocy art. 53 p.d.o.f., minister właściwy do spraw finansów publicznych mógł w drodze rozporządzenia zwolnić od podatku dochodowego całkowicie lub częściowo inne rodzaje dochodów, niż wymienione w art. 21 ust. 1 p.d.o.f. i określić warunki tego zwolnienia. Minister skorzystał z tego upoważnienia, zwalniając w § 9 ust. 1 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. nr 35, poz. 173), dalej rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r., wypłacane po dniu 1 stycznia 1992 r. wynagrodzenia i nagrody dla twórców pracowniczych projektów wynalazczych, zgłoszonych i przyjętych do realizacji przed tym dniem. Jednak art. 53 p.d.o.f. został skreślony przez art. 1 pkt 47 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. (Dz.U. nr 104, poz.1104), dalej nowela z dnia 9 listopada 2000 r., zmieniającej ustawę podatkową z dniem 1 stycznia 2001 r. Oznaczało to utratę mocy prawnej podstawy do zwolnienia. Zgodnie z art. 8 ustawy nowelizującej, ustawa ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. i miała zastosowanie do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych od tego dnia. Bezspornie wynagrodzenie zostało wypłacone skarżącemu po tej dacie. Stąd nie przysługiwało mu w tym wypadku zwolnienie od podatku z mocy prawa.

Końcowo Sąd wojewódzki podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że fakt, iż przedmiotowe wynagrodzenie było liczone od efektu projektu w wielkości netto a nie brutto, nie implikuje zwolnienia dochodu z tego tytułu uzyskanego od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zwolnienie podatkowe musi mieć oparcie w przepisach prawa i nie można go domniemywać w świetle zasady powszechności opodatkowania.