Orzecznictwo: Spory o koszty uzyskania

Objętym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 19 lipca 2006 r., sygn. akt I SA/Bd 330/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę Przedsiębiorstwa Wielobranżowego „T...” Producent ... sp. z o.o. w W... na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2006 r., nr PB1/4218-75/05, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r.

W opisanej powyżej decyzji wskazano, że w dnia 23 grudnia 2002 r. spółka zawarła umowę z Bankiem Spółdzielczym w T... oraz Piotrem D... P.P.H.U. „Ł...” o przejęcie długu kredytowego wynikającego z umów o kredyty inwestycyjne (z dnia 27 maja 1999 r. na zakup maszyny do pakowania styropianu; z dnia 30 września 1999 r. na budowę maszyny do produkcji styropianu; z dnia 8 marca 2000 r. na budowę hali produkcyjnej). W 2003 r. skarżąca spółka częściowo spłaciła zadłużenie wraz z odsetkami oraz zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wymienione odsetki w części proporcjonalnej do tej, w jakiej wykorzystano kredyt na sfinansowanie jej środków trwałych. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że nie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z celem uzyskania przychodu ponoszenie ciężaru odsetek od kredytu, gdy tylko z subiektywnego przekonania spółki wynikało, że gdyby nie przejęła kredytów i spłaty odsetek, to bank wypowiedziałby umowy, przejął środki trwałe i je sprzedał. Wskazał na możliwość podatkowego rozliczenia odsetek jedynie od kredytu zaciągniętego na działalność gospodarczą prowadzącego ją podmiotu, gdzie zaangażowanie środków pieniężnych ma lub może mieć wpływ na zwiększenie przychodu. Zdaniem organu odwoławczego, podatnik zaliczył do kosztów kredyt zaciągnięty przez inny podmiot gospodarczy. Organ podał, że spółka mogła korzystać z ruchomości tytułem aportu wniesionego przez Piotra D..., a udziałowiec miał prawo do dywidendy. Spółka otrzymując wkład niepieniężny w zamian za udziały, uznawała obciążenie kredytowe ciążące na przyjętych aportem środkach trwałych za obciążające inny podmiot, a w konsekwencji niezwiązane z jej przychodami. Wskazano również, iż w 2003 r. Piotr D... dzierżawił spółce halę produkcyjną, o jakiej mowa w przejętej umowie kredytowej, natomiast w dniu 24 stycznia 2006 r. podpisał ze spółką umowę o przeniesienie własności tejże hali, a na poczet ceny zaliczono długi Piotra D... wobec banku. W momencie przeniesienia prawa własności hali produkcyjnej spółka mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej (ceny nabycia).

W skardze spółka zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 54, poz.654 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.p.) oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm., zwanej dalej Ordynacja podatkowa). Zdaniem skarżącej, przejmując kredyt Piotra D... miała ona w perspektywie zachowanie źródła przychodu, a więc środków trwałych, które umożliwiły jej efektywne prowadzenie działalności gospodarczej oraz nabycie w przyszłości hali produkcyjnej, która była niezbędna do produkcji. Podniesiono, że dzięki przejęciu długu spółka nadal korzysta z maszyn produkcyjnych i jest właścicielem hali produkcyjnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Oddalając skargę Sąd dokonał analizy art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i pojęcia „kosztów uzyskania przychodów”. Sąd wywodził, że skarżąca spółka wstępując w miejsce dłużnika przejęła jego obowiązek spłaty długu. Oznacza, że dług bez zmiany swej istoty przechodzi na przejemcę, a dotychczasowy dłużnik zostaje ze stosunku zobowiązanego wyłączony. Przyczyna zawarcia takiej umowy z punktu widzenia zobowiązań cywilnych jest w zasadzie obojętna. Jest to jednak istotna kwestia, gdy dotyczy możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odsetek, jakie za sobą niesie dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W takim wypadku wydatki na odsetki od kredytu, jako nie wymienione w art. 16 u.p.d.o.p., można by uznać za koszt uzyskania przychodu – w myśl generalnej klauzuli wymienionej w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. – wówczas, gdy zostały poniesione w celu uzyskania przychodów. Za takie uznaje się odsetki od kredytów zaciągniętych na potrzeby działalności gospodarczej, których wykorzystanie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W ocenie Sądu, w przypadku przejęcia kredytu, odsetki mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, jeżeli przejęcie nastąpiło w warunkach, o jakich mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Sąd skonstatował, że rozpoznawanej sprawie brakowało intencji uzyskania przychodu, czy zabezpieczenia źródła przychodu. W świetle materiałów zgromadzonych w dotychczasowym postępowaniu, intencje jakimi kierowała się skarżąca spółka podejmując decyzję o ponoszeniu tych wydatków to twierdzenie, że brak spłaty odsetek przejętego kredytu oznaczałoby pozbawienie jej środków produkcji oraz to, że w zamian za przejęcie długu i spłacenie odsetek miała nabyć własność dzierżawionej hali produkcyjnej. Dlatego też Sąd I instancji zgodził się ze stanowiskiem i argumentacją organów podatkowych, że podatnik do kosztów uzyskania przychodów zaliczył wydatki, co do których nie wykazał związku z uzyskanym przezeń przychodem lub z przychodem, jakiego mógł się on realnie spodziewać. W związku z tym Sąd uznał, że dokonane w tym zakresie ustalenia organów podatkowych, oparte o swobodną i wszechstronną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie nasuwają zastrzeżeń z punktu widzenia ich zgodności ze wskazaniami wiedzy i życiowego doświadczenia. Skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się na każdym etapie postępowania, składania wniosków dowodowych, przedkładania dowodów.

Sąd argumentował także, iż nie można oddzielać obowiązku zapłaty odsetek od przejęcia długu. Obowiązek ten nałożyła na siebie sama spółka, a przejęcie długu nie pozostawało realnie w związku przyczynowo-skutkowym z zabezpiecz...