Odpowiedzialność członków zarządu - Nie trzeba prowadzić do końca beznadziejnej egzekucji

Zaskarżonym wyrokiem z 12 grudnia 2006 r., sygn. akt III SA/Gl 806/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 19 września 2005 r. nr (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług uchylił zaskarżoną decyzję, zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego oraz orzekł, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że decyzją z 19 września 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z 4 kwietnia 2005 r. orzekające o odpowiedzialności podatkowej J. S. jako osoby trzeciej za zaległości A. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za kwiecień i grudzień 2002 r. oraz miesiące od stycznia do kwietnia 2003 r.

W odwołaniach od tych decyzji skarżący zarzucił im naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej poprzez nienależytą ocenę zgromadzonych w sprawie dokumentów, a także niezgodność z prawem materialnym - przepisami Kodeksu spółek handlowych. W ocenie skarżącego został naruszony art. 116 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), bowiem przed wydaniem kwestionowanych decyzji nie zostało wszczęte jakiekolwiek postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce celem ściągnięcia zaległości w podatku od towarów i usług. Ponadto nie zgodził się on z twierdzeniem organu podatkowego, iż pełni on nadal funkcję prezesa zarządu spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje pierwszej instancji, wskazując że w związku z zaległościami spółki zostało wszczęte wobec niej postępowanie egzekucyjne przez Urząd Skarbowy poprzez wystawienie tytułów wykonawczych za poszczególne miesiące. W wyniku podjętych czynności przez organ egzekucyjny stwierdzono, że egzekucja jest nieskuteczna, gdyż spółka nie posiada żadnego majątku ani wierzytelności, z których można by było prowadzić egzekucję. Ustalono ponadto, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszeniu upadłości, ani też nie wszczęto postępowania układowego. Stwierdzono, że strona nie udowodniła również faktu, iż niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jej winy, nie wskazała również mienia Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja należności. Podkreślono, że z niekwestionowanych ustaleń faktycznych wynika, że skarżący w czasie, w którym powstało zobowiązanie, był prezesem zarządu tej spółki. Organ odwoławczy wskazując na utrwalone w tym zakresie orzecznictwa podniósł, że do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji, co warunkuje odpowiedzialność członka zarządu, nie zawsze jest konieczne uprzednie prowadzenie egzekucji i zakończenie jej np. umorzeniem postępowania. Bezskuteczność może być bowiem stwierdzona także wtedy, gdy z okoliczności sprawy wynika, że spółka nie ma żadnego majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności, a taka sytuacja zdaniem tego organu miała miejsce w tej sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przez uznanie, iż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna; naruszenie przepisów proceduralnych: art. 123 Ordynacji podatkowej (zasada czynnego udziału stron w postępowaniu) w związku z art. 178 Ordynacji podatkowej poprzez odmówienie pełnomocnikowi skarżącego wglądu do akt sprawy oraz art. 233 § 1 pkt 2 a Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu zarzutów skargi podniesiono, że zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członków zarządu spółki, zarówno na gruncie prawa handlowego, jak i podatkowego, jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, co oznacza, że organ egzekucyjny musi wyczerpać wszelkie sposoby egzekucji. Tymczasem z zaskarżonej decyzji nie wynikało zdaniem skarżącego wyraźnie, co świadczyło o bezskuteczności egzekucji wobec majątku spółki. W ocenie skarżącego organ odwoławczy winien był uchylić zaskarżone decyzje pierwszej instancji i wydać w to miejsce decyzję merytoryczną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 a Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Ustosunkowując się do zarzutu, że pełnomocnikowi skarżącego odmówiono wglądu w akta sprawy, organ podniósł, iż miało to miejsce wówczas, gdy postępowanie administracyjne zostało w sprawie ostatecznie zakończone, a nie toczyło się inne postępowanie w tej sprawie. Brak było zatem podstaw do zastosowania art. 178 Ordynacji podatkowej.

WSA uznał skargę za uzasadnioną z uwagi na naruszenie przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego i procesowego. Sąd ten wskazując na brzmienie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej podkreślił, że organ podatkowy wykazał jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową spółki. Sąd pierwszej instancji nie zgodził się z twierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej, że nie zawsze jest konieczne uprzednie prowadzenie egzekucji i zakończenie jej np. umorzeniem postępowania i że bezskuteczność może być stwierdzona także wtedy, gdy z okoliczności sprawy wynika niezbicie, że spółka nie ma żadnego majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności. Nie ulega zdaniem WSA wątpliwości, że aby móc stwierdzić, iż egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna należy w pierwszej kolejności podjąć działania zmierzające do przymusowego zrealizowania obowiązku. W ocenie Sądu pierwszej instancji z akt sprawy ani z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika jednoznacznie, czy oprócz wystawienia tytułów wykonawczych podjęte były jakiekolwiek czynności egzekucyjne. W związku z tym wg tego Sądu nie jest możliwe stwierdzenie, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Postępowania tego bowiem nie zakończono. Zdaniem WSA formułowany przez doktrynę pogląd, że warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich jest formalne zakończenie postępowania egzekucyjnego jest zbyt daleko idący, wskazane okoliczności nie dostarczają jednak takich dowodów, które pozwalałyby uznać bezskuteczność egzekucji za wykazaną.

Za uzasadniony Sąd pierwszej instancji uznał zarzut naruszenia art. 123 w związku z art. 178 Ordynacji podatkowej, stwierdzając jednak, że naruszenie to nie miało wpływu na wynik sprawy. W ocenie tego Sądu nieuprawnione jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, wedł...