Orzecznictwo podatkowe: Rzeczywisty charakter umowy najmu

Ustalając stan faktyczny mający znaczenie dla określenia podatku dochodowego, nie można ograniczać się tylko do postanowień umowy, nawet jeżeli zawiera ona zapis o nieważności czynności przeprowadzonych bez pisemnej akceptacji stron umowy. W prawie podatkowym przedmiot opodatkowania wiąże się bowiem nie tylko z czynnościami prawnymi i ich skutkami, ale również z czynnościami faktycznymi, które nie muszą zawsze mieć „swoje podłoże” prawne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 lutego 2008 r. sprawy ze skargi A. i T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dochodu za 2002 r.:

1. uchyla zaskarżoną decyzję,
2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości,
3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżących [...] kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. Nr [...] z dnia [..] .11.2007 r. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. [..] z [...].08.2007 r. w sprawie określenia małżonkom T. K. i A. K. (zwanym dalej Skarżącymi) wysokości dochodu za 2002 r. w kwocie 108.352,49 zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. [...]08.2007 r. wydał decyzję Nr [...], w której określił Skarżącym wysokość dochodu za 2002 r. w kwocie 108.352,49 zł.

Z akt sprawy i zebranego materiału dowodowego wynika, że Pan T. K. (zwany dalej Skarżącym) od 01.02.2002 r. samodzielnie prowadził działalność gospodarczą pod firmą „A”. Przedmiotem działalności była sprzedaż hurtowa oraz wynajem nieruchomości na własny rachunek.

W toku kontroli ustalono, że w prowadzonej przez Skarżącego podatkowej księdze przychodów i rozchodów powstały nieprawidłowości polegające na:

1. zawyżeniu kosztów uzyskania przychodów o kwotę 44.712,59 zł tytułu premii podatkowej z nieściągalnych wierzytelności,
2. nie zaewidencjonowaniu przychodów w kwocie 8.407,70 zł z tytułu usług marketingowych w grudniu 2002 r.,
3. nie zaewidencjonowaniu przychodów w kwocie 2.200,00 zł z tytułu nieodpłatnego udostępnienia używania nieruchomości w lutym 2002 r.,
4. nie naliczeniu i nie zaewidencjonowaniu w księdze amortyzacji od środka trwałego w kwocie 1.544,87 zł.

W toku kontroli stwierdzono, że w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 43.167,72 zł oraz zaniżył przychód na kwotę 10.607,70 zł. Prawidłowa wysokość kosztów uzyskania przychodów została określona w kwocie 3.129.616,97 zł w miejsce zeznanych w zeznaniu rocznym PIT-36 - 3.172.784,69 zł oraz przychodu w kwocie 3.180.387,45 zł w miejsce zeznanego w zeznaniu rocznym PIT-36 w kwocie 3.169.779,75 zł. Wyliczony dochód z wykonywanej działalności gospodarczej wynosi 50.770,48 zł w miejsce wykazanej w zeznaniu rocznym PIT-36 straty w wysokości 3.004,94 zł. Natomiast określony skarżoną decyzją dochód wynosi 108.524,49 zł w miejsce zeznanego w zeznaniu rocznym PIT-36 w kwocie 57.582,01 zł.

Od decyzji pierwszej instancji Skarżący wnieśli odwołanie. Organ drugiej instancji w decyzji z dnia 12.11.2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając decyzję organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z przepisami art. 2 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 z 1999 r. ze zm.), przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz nie mająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego, która zawodowo, we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą. Za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. W przypadku spółki cywilnej to poszczególni wspólnicy spółki, a nie sama Spółka są przedsiębiorcami, prowadzącymi tylko działalność gospodarczą w formie organizacyjnej w postaci spółki cywilnej. Fakt prowadzenia działalności gospodarczej jako spółka cywilna nie pozbawia poszczególnych wspólników przymiotu przedsiębiorcy.

Z akt sprawy i zebranego materiału dowodowego wynika, iż do 30.12.2000 r. czyli do dnia rozwiązania spółki cywilnej „F” Skarżący był przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie organizacyjnej w postaci spółki cywilnej z siedzibą w S. przy ul. [..]. Zgodnie zaś z „Zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej” z 23.01.2002 r. z dniem 01.02.2002 r. Skarżący rozpoczął działalność gospodarczą jako „A” wykorzystując składniki majątku wykorzystywane wcześniej w prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą „F” s.c. W ocenie organu drugiej instancji Skarżący wykonując w 2002 roku działalność gospodarczą jest przedsiębiorcą wykonującym działalność gospodarczą na własne nazwisko, stał się tym samym podmiotem (przedsiębiorcą), który jedynie zmienia swą formę (szatę) prawną przez co istnieje tożsamość podmiotu przekształcanego i przekształconego.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 2 ust. 2 ustawy Prawo działalności gospodarczej w 2002 roku Skarżący prowadził działalność gospodarczą na własny rachunek pod nazwą „A”. Na podstawie przepisów art. 22g ust. 13 pkt. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych była to kontynuacja rozpoczętej w spółce „F” działalności gospodarczej, a przerwa w działalności nie trwała dłużej niż trzy lata.

Organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z przepisami art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedsiębiorcy powstali w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia przedsiębiorców, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez przedsiębiorcę powstałego w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia.

Organ odwoławczy za bezzasadny uznał zarzut zawyżenia kosztów uzyskania przychodów na łączną kwotę 44.712,59 zł z tytułu premii podatkowej. Podstawą do zakwestionowania ww. kosztów był fakt, iż zgłoszone wierzytelności już raz były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, przekroczyły wartość wynikającą z faktury oraz były przedawnione w dniu składania wniosku. Jak wynika z akt sprawy, w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zwiększył koszty uzyskania przychodów za 2002 r. z tytułu premii podatkowej o kwotę 46.030,81 zł (1/2 kwoty 92.061,62 zł).

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Z 2002 r. Nr 155, poz. 1287), oprócz określonych w art. 5 warunków, które musiały spełnić wierzytelności aby przedsiębiorca mógł skorzystać z prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w 2002 roku wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, zaliczonych uprzednio do przychodów należnych, również w art. 25 określiła, że w zakresie korzystania z premii podatkowej stosuje się przepisy o podatku dochodowym dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych lub rezerw na wierzytelności zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z wyłączeniem przepisów określających zasady uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności odpisanych jako nieściągalne albo na pokrycie których utworzono rezerwy. Powyższy przepis wyłączył tylko obowiązek uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, które podatnik mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w 2002 roku (jako premię podatkową) i nie oznacza w żadnej mierze praw Podatnika do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów po raz drugi w 2002 roku tych wierzytelności, na które już w 1998 i w 1999 roku utworzono rezerwy zaliczone wówczas do kosztów uzyskania przychodów. Tymczasem z akt sprawy i zebranego materiału dowodowego wynika, iż wierzytelności składające się na kwotę 44.520,53 zł były już w latach 1998 i 1999 zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tytułem utworzonych w PUH „F” s.c. rezerw na wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

W ocenie organu odwoławczego bezpodstawne jest twierdzenie, że zakwalifikowanie kwoty 2.200,00 zł do przychodów z nieruchomości odstąpionych bezpłatnie w stanie faktycznym sprawy jest niezgodne z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zawarta w S. w dniu [..] stycznia 2002 r. umowa najmu lokalu pomiędzy firmą „A” a firmą Transport Ciężarowy „M&rdqu...