Orzecznictwo - Kiedy urząd zmienia zdanie

Wyrokiem z dnia 14 lutego 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 360/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Joanny i Jerzego S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2004 r., Nr PBIII/1/41172/49/03 w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 10 grudnia 2003 r., Nr II US DP II/Du/99/72/2003 określającą Joannie i Jerzemu S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie 194.630,40 zł.

Organ I instancji wskazał, że małżonkowie Joanna i Jerzy S. złożyli zeznanie podatkowe o wysokości wspólnych dochodów osiągniętych w 1999 r. W zeznaniu tym wykazali między innymi wydatki w kwocie 51.790,20 zł poniesione na budowę budynku mieszkalnego z przeznaczeniem, znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem. W dniu 7 listopada 2000 r. małżonkowie S. złożyli wniosek o stwierdzenie nadpłaty za 1999 r., uzasadniając go nieuwzględnieniem przez płatnika kosztów uzyskania przychodu z tytułu umowy zarządzania zawartej przez podatnika.

Jednocześnie skorygowali swą pierwotną deklarację podatkową. W trakcie postępowania sprawdzającego ustalono, że płatnik dokonał prawidłowej korekty deklaracji PIT-11, a decyzją z dnia 3 września 2001 r., nr DP II/077/1157/2001 Drugi Urząd Skarbowy w Katowicach stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym w wysokości 45.367,84 zł. Postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2003 r. Drugi Urząd Skarbowy w Katowicach wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia małżonkom S. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r.

W rezultacie tego postępowania organ podatkowy I instancji decyzją z dnia 10 grudnia 2003 r., powoływaną na wstępie, określił małżonkom S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie 194.630,40 zł.

W odwołaniu od tej decyzji skarżący zażądali jej uchylenia i umorzenia postępowania wskazując na naruszenie przepisu art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez doręczenie im jednocześnie postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie łącznie z postanowieniem o możliwości zapoznania się z dowodami i materiałami zebranymi w sprawie. Zdaniem podatników decyzja ta rażąco narusza również przepis art. 128 Ordynacji podatkowej ustanawiający zasadę trwałości decyzji podatkowych, a to z tego powodu, iż w tej sprawie wydano już decyzję z dnia 3 września 2001 r., która nie została zaskarżona, a zatem jest ostateczna. Stwierdzając nadpłatę organ rozstrzygnął również kwestię odliczeń, z których oni skorzystali i nie zakwestionował ich zasadności.

Wydając decyzję z dnia 3 września 2001 roku, a następnie z dnia 16 maja 2003 r. i 10 grudnia 2003 r. oparł się na tym samym materiale dowodowym. Wobec powyższego za niedopuszczalne uznali wydanie kolejnej decyzji dotyczącej podatku dochodowego za rok 1999 bez wznowienia postępowania i bez uchylenia poprzedniej decyzji.

Decyzji zarzucono także naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176), powoływanej następnie jako u.p.d.o.f., którego treści - zdaniem strony - nie można interpretować w ten sposób, że warunkiem do uzyskania ulgi jest to, by w czasie realizacji inwestycji podatnik był współwłaścicielem lub właścicielem gruntu.

Z treści powołanego wyżej przepisu, wniosek taki - wbrew stanowisku organu podatkowego I instancji - nie wypływa.

Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania.

Wskazał, iż w przypadku, gdy budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego dokonywana jest przez firmę budowlaną, a podatnik dokonuje okresowych wpłat na konto firmy, przedmiotowe odliczenie przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że jest właścicielem lub współwłaścicielem gruntu, na którym wnoszony jest budynek mieszkalny, przy czym owa własność musi powstać przed rozpoczęciem inwestycji.

Na tych samych warunkach prawo do ulgi - argumentował organ - dotyczy również nabywców prawa użytkowania wieczystego działki z przeznaczeniem jej w umowie o oddaniu w użytkowanie wieczyste na cele budownictwa mieszkaniowego. Organ wskazał, iż Jerzy S. nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu w 2000 r., a zatem w 1999 r. nie przysługiwało mu prawo do ulgi.

Dyrektor Izby Skarbowej wyraził też przekonanie, że błędnie organ I instancji przypisał całość dochodów pochodzących z najmu Jerzemu S., skutkiem, czego w decyzji z dnia 16 maja 2003 r. bezpodstawnie zawyżył podatnikowi łączny dochód zaniżając jednocześnie dochód małżonki. Z tego powodu za zasadne i zgodne z prawem uznał organ odwoławczy dokonanie w decyzji z dnia 10 grudnia 2003 r. dodatkowego wymiaru podatku i określenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych w kwocie 194.630,40 zł.

Za nietrafny uznano zarzut naruszenia przepisów art. 128 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy wskazał, że na skutek złożonego w dniu 7 listopada 2000 roku wniosku doszło w niniejszej sprawie do wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za rok 1999 i w jego wyniku - na podstawie art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej - decyzja z dnia 3 września 2001 r. taką nadpłatę stwierdzono. Powyższe postępowanie nie wykluczało jednak możliwości wydania decyzji podatkowej określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym za rok 1999, skoro postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest postępowaniem samodzielnym, a wskutek ujawnienia okoliczności z art. 21 Ordynacji podatkowej, konieczne stało się wszczęcie wobec skarżących postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w tym podatku.

Nie doszło również - zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej - do naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro strony - reprezentowane przez profesjonalnego pełnomocnika - zostały prawidłowo powiadomione o możliwości zapoznania się z materiałami zebranymi w sprawie. Organ umożliwił im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów.

W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego Joanna i Jerzy S. wnieśli o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzających ją decyzji organów I instancji, powtarzając argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

Dodatkowo wskazano, iż wbrew stanowisku organu odwoławczego wyrażonym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji to przepis art. 21 § 3, a nie art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej był podstawą wydania decyzji z dnia 3 września 2001 r.

Pełnomocnik skarżących wywodził, iż przepis ten w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. nakazywał uprzednie ustalenie w toku postępowania podatkowego wysokości zobowiązania podatkowego, a zatem również dokonanie oceny prawidłowości poszczególnych odliczeń. Argumentację taką wzmacnia - zdaniem pełnomocnika - okoliczność, że skarżący w dniu 22 sierpnia 2001 r. wnieśli o wydanie decyzji całościowo rozstrzygającej przedmiotową sprawę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę Jerzego i Joanny S. wskazał w uzasadnieniu wyroku, iż na skutek złożonego 7 listopada 2000 r. wniosku doszło w niniejszej sprawie do wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za rok 1999 i w jego wyniku - na podstawie art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej - decyzją z dnia 3 września 2001 r. taką nadpłatę stwierdzono. Powyższe postępowanie nie wykluczało - w ocenie Sądu I instancji - możliwości wydania decyzji podatkowej określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym za rok 1999, skoro postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest postępowaniem samodzielnym, a wskutek ujawnienia okoliczności z art. 21 Ordynacji podatkowej, konieczne stało się wszczęcie wobec skarżących postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w tym podatku. Decyzje te nie są zatem decyzjami wydanymi w tej samej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podkreślił, iż chybiony jest również zarzut naruszenia art. 26 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f....