Prawo do zwolnienia z VAT usług szkoleniowych

Z uzasadnienia: Wiedzę uzyskiwaną na kursie przygotowującym do rozpoczęcia i prowadzenia działalności gospodarczej można uznać za uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych, co w myśl przepisów unijnych jest wystarczające dla możliwości zwolnienia usługi z opodatkowania VAT.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi Z. O. na interpretację indywidualną M. F. z dnia 22 kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług:

1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną;
2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana;
3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Wnioskiem z dnia 28 stycznia 2011 r. Z. O. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia od podatku usług szkoleniowych oraz świadczenia usług i dostawy towarów z tymi usługami związanych.

W uzasadnieniu wnioskodawca podał, że prowadzi działalność gospodarczą, w tym usługi szkoleniowe. Nie posiada statusu jednostki oświatowej, ani akredytacji Ministerstwa Edukacji Narodowej do prowadzenia konkretnych szkoleń. Działalność prowadzi na podstawie wpisu do rejestru instytucji szkoleniowych, prowadzonego przez wojewódzki urząd pracy. Szkolenia są prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, w szczególności rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216). Podał, że klientem w takim przypadku jest urząd pracy, a szkolenie jest finansowane ze środków publicznych. Dotyczy ono przygotowania osób bezrobotnych do podjęcia i prowadzenia działalności gospodarczej. Szkolenie kończy się wydaniem zaświadczenia na podstawie § 6 ww. rozporządzenia. Integralną, wynikającą z zamówienia, częścią szkolenia jest również udostępnienie sali szkoleniowej, dostarczenie materiałów szkoleniowych oraz catering dla uczestników.

W związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym wnioskodawca zwrócił się z pytaniem, czy do ww. szkolenia oraz usług z nim związanych należy zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej jako "ustawa o VAT"?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Z. O. podał, że zgodnie z ww. przepisem, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), zwolnione od podatku są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zdaniem wnioskodawcy dla oceny, czy określone usługi są zwolnione na podstawie powołanego wyżej przepisu, konieczne jest stwierdzenie czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach?

Ponieważ tematem szkolenia jest przygotowanie do prowadzenia własnej działalności gospodarczej wnioskodawca stanął na stanowisku, że jest to usługa kształcenia zawodowego - w stosunku do osób, które prowadziły wcześniej działalność gospodarczą, lub usługa przekwalifikowania zawodowego - w stosunku do osób, które nie prowadziły dotąd działalności gospodarczej.

Z. O. podniósł również, że ponieważ szkolenie jest realizowane na podstawie ww. rozporządzenia z 3 lutego 2006 r., prowadzenie dokumentacji, dzienników, rejestrów zaświadczeń, wydawanie zaświadczeń itp., są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca zwrócił uwagę, że usługa spełnia jeszcze dodatkowy warunek - jest finansowana ze środków publicznych. Podkreślił, że usługi dodatkowe (sala szkoleniowa, catering, materiały) są ściśle związane z usługą podstawową, a więc należy do nich zastosować stawkę usługi głównej.

W związku z tym do całości przedmiotowej usługi znajdzie zastosowanie ww. zwolnienie od podatku od towarów i usług.

Pismem z dnia 22 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów, stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ administracji przytoczył treść art. 43 ust. 1 pkt 26 i 29 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 20 i ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), wskazując, że regulacje te stanowią implementacje prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347/1) - dalej jako "Dyrektywa 2006/112/WE", zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Dyrektor zwrócił uwagę, że ww. przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie wtedy, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie tej Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja "interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać "w interesie publicznym". Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jaki i niekomercyjne organizacje, mogą prowadzić działalność z zakresu "interesu publicznego". Organ administracji zaznaczył przy tym, że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - nie może być interpretowany w sposób rozszerzający.

Następnie organ administracji podał, że w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288, str. 1) - dalej jako "rozporządzenie 1777/2005". Rozporządzenie to zostało przyjęte w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr 145, poz. 1 ze zm.) - dalej jako "VI Dyrektywa".

Zdaniem Dyrektora analiza ww. regulacji prowadzi do wniosku, że dla zastosowania zwolnienia od podatku w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków, np. finansowanie w całości ze środków publicznych.

Organ administracji zwrócił uwagę, że krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć "kształcenie zawodowe" i "przekwalifikowanie zawodowe", wobec tego należy odwołać się do regulacji prawa unijnego. Dyrektor podał, że art. 14 rozporządzenia 1777/2005 bezpośrednio wskazuje, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi te obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu...