WSA: Umowa dożywocia nie ma charakteru odpłatnego

Z uzasadnienia: Charakter umowy dożywocia, jako umowy odpłatnej w rozumieniu prawa cywilnego, nie oznacza, że przeniesienie własności nieruchomości w ramach umowy dożywocia jest zbyciem odpłatnym w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc zbyciem przynoszącym zbywcy przychód w postaci przysporzenia majątkowego odpowiadającego wartości zbywanej rzeczy wyrażonej w cenie określonej umową, a więc przysporzenia ekwiwalentnego wobec świadczenia zbywcy.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.),, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 marca 2011 r. sprawy ze skargi K. N. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uchyla zaskarżoną interpretację.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2010 r. K N złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego na podstawie umowy dożywocia.

We wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), z którego wynika, iż wnioskodawca w roku 1994 r. nabył wraz z żoną, na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, lokal mieszkalny. W spadku po zmarłej w roku 2009 żonie wnioskodawca nabył udział w tym lokalu w wysokości [...] zachowując przy tym swój udział do [...] części. Obecnie zamierza on cały swój udział we własności tego lokalu mieszkalnego zbyć na rzecz swego syna za dożywocie.

Wnosząc o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji zbycia swego udziału w lokalu mieszkalnym w zamian za dożywocie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od zbycia udziału nabytego w spadku po żonie, wnioskodawca jednocześnie przedstawił swoje stanowisko w tej sprawie, uznając, iż nie będzie on zobowiązany do zapłaty takiego podatku, skoro zbycie lokalu w drodze umowy dożywocia nie ma charakteru odpłatnego. Powołał się przy tym na stanowisko WSA w Krakowie wyrażone w wyroku z dnia 21.01.2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1587/09.

Rozpatrując powyższy wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie dotyczącym zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dyrektor Izby Skarbowej w B, działający z upoważnienia Ministra Finansów i na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), wydał w dniu 7.09.2010 r. pisemną interpretację, w której stanowisko przedstawione we wniosku uznał za nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko organ wydający interpretację przytoczył na wstępie przepis art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.), z którego wynika zasada stanowiąca, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, a następnie wskazał na przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, zgodnie z którym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli takie zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Stwierdzając dalej, iż w świetle tych przepisów każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości stanowi źródło przychodów pod warunkiem, że dokonana została przed upływem wskazanego okresu i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, wydający interpretację organ za okoliczność istotną, jaka wymaga rozważenie w przedstawionej we wniosku sprawie, uznał rozstrzygnięcie tego, czy w wyniku zawarcia umowy dożywocia dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym przytoczył on przepis art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego, zawierający istotne i niezbędne elementy umowy dożywocia, podkreślając, iż wynika z niego, że ma ona charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej, w której przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości i że w związku z tym przyjąć należy, iż stanowi ona dla dożywotnika źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o ile nastąpi ono przez upływem pięcioletniego terminu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do podatkowego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, dokonujący interpretacji organ stwierdził, iż jakkolwiek przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze zbycia tytułem dożywocia własności udziału do 1/2 lokalu mieszkalnego, jako udziału w majątku wspólnym, którego nabycie nastąpiło w roku 1994, jest wyłączony z opodatkowania podatkiem dochodowym ze względu na upływ okresu pięcioletniego, to jednakże opodatkowaniu takiemu będzie podlegał przychód z tytuły zbycia w drodze umowy dożywocia udziału we własności tego lokalu nabytego w drodze dziedziczenia po zmarłej małżonce, o ile zakładane w przedstawionym stanie faktycznym zbycie nastąpi przez upływem pięciu lat od nabycia tego udziału, które nastąpiło - w myśl art. 924 Kodeksu cywilnego - z chwilą otwarcia spadku, tj. z chwilą śmierci spadkodawcy. W konkluzji organ ten stwierdził, że jeżeli odpłatne zbycie posiadanych przez wnioskodawcę udziałów w stanowiącym nieruchomość lokalu mieszkalnym nastąpi w drodze umowy dożywocia zawartej przed końcem 2014, to zbycie to będzie stanowiło źródło przychodów w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadkobrania.

Wydający interpretację organ wskazał następnie na regulacje zawarte w art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiące o tym, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, a gdy cena ta odbiega znacznie, bez uzasadnionej przyczyny, od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten ustala organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (ust. 1), którą określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (ust. 3). Zauważył przy tym, że skoro umowa dożywocia nie określa kwoty ceny, za jaką nieruchomość jest zbywana, nabywca zobowiązuje się bowiem d...