WSA i NSA: O rozliczaniu wspólnot mieszkaniowych – i o uprawnionych do wystąpienia o interpretację indywidualną

Tezy: Brak przymiotu "zainteresowanego" w postępowaniu o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego we własnej indywidualnej sprawie, w rozumieniu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), uzasadnia ocenę nie istnienia, wymaganego przez art. 50 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), interesu prawnego do zaskarżenia wydanej interpretacji do sądu administracyjnego przez podmiot, który był jej adresatem, pomimo tego, że nie dotyczyła ona jego praw i obowiązków podatkowych.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Anna Maria Świderska, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 14 października 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. sp. z o. o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 627/08 w sprawie ze skargi K. sp. z o. o. z siedzibą w K. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 12 czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego postanawia: uchylić zaskarżony wyrok w całości i odrzucić skargę.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 25 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 627/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę K. sp. z o.o. z siedzibą w K. na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w dniu 12 czerwca 2008 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., działającego z normatywnego upoważnienia Ministra Finansów.

Z uzasadnienia przywołanego powyżej wyroku wynika następujący stan sprawy oraz przebieg administracyjnego postępowania interpretacyjnego, a następnie postępowania przed sądem administracyjnym – w przedmiocie zaskarżonej do niego interpretacji.

W dniu 4 kwietnia 2008 r. K. - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w K. - złożyło wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w przedmiocie sposobu rozliczania wnoszonych zaliczek przez właścicieli lokali we wspólnotach mieszkaniowych.

We wniosku spółka podała, że jest towarzystwem budownictwa społecznego oraz zarządcą wspólnot mieszkaniowych, w imieniu których pobiera opłaty zaliczkowe od właścicieli lokali znajdujących się w budynkach wspólnot. Zaliczki te przeznaczane są na utrzymanie nieruchomości wspólnych oraz na pokrycie kosztów utrzymania samych lokali w zakresie, w jakim właściciele lokali nie pokrywają ich indywidualnie na podstawie umów zawartych przez nich z dostawcami usług (na przykład: koszty ogrzewania lokali, koszty wywozu śmieci, koszty domofonu, itp.). Pobrane zaliczki są rozliczane są na koniec roku kalendarzowego. W przypadku powstania nadpłaty w zaliczkach nad kosztami, nadpłaty te na podstawie uchwał wspólnot zaliczane są na poczet opłat w kolejnym roku. Rozliczenia nadpłaty lub niedopłaty zaliczek księgowo ujmowane są w rozliczeniu danego roku obrotowego.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka zadała w jego obszarze podatkowemu organowi interpretacyjnemu następujące pytania:

1) czy dochód z tytułu opłat na: koszty zarządu, świadczenia (opłaty za media), fundusze tworzone przez wspólnoty (fundusz remontowy, fundusz legalizacji wodomierzy), to jest ze wpłat wnoszonych przez właścicieli lokali w budynkach mieszkalnych wspólnoty mieszkaniowej, stanowi dochód wspólnoty mieszkaniowej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

2) czy zaliczki wnoszone przez właścicieli lokali mieszkalnych i użytkowych we wspólnotach mieszkaniowych na koszty zarządu nieruchomościami wspólnymi i media w formie bieżących opłat (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali – Dz. U. z 2000 r. nr 80, poz. 903 ze zm.) można rozliczać w stosunku rocznym w myśl art. 29 ust. 1a wymienionej ustawy?

Zdaniem występującej z przywołanymi pytaniami interpretacyjnymi Spółki kapitałowej, zaliczki wnoszone na koszty zarządu nieruchomości wspólnej i opłaty za media rozliczne są w okresie rocznym. Nadwyżki przychodów nad kosztami zaliczane są w rozrachunkach - na poczet przyszłych opłat każdemu właścicielowi.

Dochody z tytuły wskazanych powyżej opłat (natomiast) nie stanowią dochodu działalności gospodarczej wspólnoty mieszkaniowej i są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych.

Podatkowy organ interpretacyjny uznał przytoczone powyżej stanowisko podmiotu występującego o interpretację w całości za nieprawidłowe.

Zdaniem organu, zgodnie z zasadą art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; zwanej dalej: u.p.d.o.p.) okresem rozliczeniowym zaliczek podatkowych na poczet podatku dochodowego od osób prawnych dla wspólnot mieszkaniowych, a więc dla podatników tego podatku, niezależnie od dyspozycji art. 29 ust. 1 a ustawy o własności lokali, jest miesiąc. Opłaty wnoszone przez członków wspólnot mieszkaniowych, w stosunku do których ubiegający się o interpretację sprawuje czynności zarządu, nie mają charakteru zaliczek w świetle art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., skutkują powstaniem przychodu podatkowego w dacie jego otrzymania przez wspólnoty mieszkaniowe. Zatem przychody z tego tytułu mają z kolei wpływ na wielkość osiągniętego dochodu w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym), stanowiącego podstawę wyliczenia miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy. Organ interpretacyjny podkreślił, że jeżeli jednak wspólnoty mieszkaniowe spełniają kumulatywnie warunki określone w art. 25 ust. 5 pkt 2 powoływanej ustawy podatkowej (miedzy innymi przeznaczają dochody na cele związane wyłącznie z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), zwolnione będą z obowiązków wynikających z art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p., a ich okresem rozliczeniowym będzie rok podatkowy, za który obowiązane będą złożyć zeznanie podatkowe i uiścić podatek należny.

Nie zgadzając się z uzyskaną interpretacją, której była adresatem, Spółka złożyła na nią skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Spółka stwierdziła, że stanowisko interpretatora - organu podatkowego jest błędne i wniosła o zmianę interpretacji jako naruszającej prawo oraz ustalenie, że:

1) dochód wspólnot z tytułu opłat właścicieli lokali mieszkalnych i użytkowych na koszty zarządu, świadczenia (opłaty za media), tworzone fundusze nie jest związany z działalnością gospodarczą wspólnoty lecz z bieżącym utrzymaniem budynku (części wspólnych) oraz lokali mieszkalnych i użytkowych w budynku wspólnoty mieszkaniowej. Nie jest on dodatkowym dochodem dla wspólnoty, lecz takim samym dochodem jak z lokali mieszkalnych. Wszystkie nadwyżki przychodu (zaliczek) nad kosztami zarządu nieruchomością wspólną oraz kosztami tworzonych funduszy i świadczeniami związanymi z bieżącym utrzymaniem budynku mieszkalnego wspólnoty nie stanowią dochodu z działalności gospodarczej wspólnoty i są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.;

2) zaliczki wnoszone na koszty zarządu nieruchomości wspólnej i opłaty za media rozliczane są w okresie rocznym. Nadwyżki przychodów nad kosztami zaliczane są na poczet przyszłych opłat każdego właściciela lokalu. Wnoszone zaliczki i ich rozliczanie zgodnie z ustawą o własności lokali wymagają uznania właścicieli z tego tytułu.

Odpowiadając na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie.

Sąd pierwszej instancji, oddalając wniesioną skargę, uznał i ocenił, że przeprowadzona i przedstawiona przez uprawniony organ administracji pisemna interpretacja prawa podatkowego pod względem merytorycznym i procesowym jest w całości prawidłowa i zgodna z obowiązującymi przepisami.

W motywach orzeczenia Sąd pierwszej instancji podkreślił, że wspólnota mieszkaniowa nie świadczy usług zarządzania nieruchomością wspólną na rzecz właścicieli lokali wchodzących w skład wspólnoty, a jedynie gromadzi środki i odpowiednio nimi dysponuje. Wszystkie środki pieniężne, które wpływają na rachunek wspólnoty stanowią przychód w rozumieniu art.12 ust.1 pkt 1 u.p.d.o.p. z chwilą ich otrzymania. Dotyczy to także zaliczek wnoszonych przez członków wspólnoty na pokrycie kosztów nieruchomości wspólnej. W sytuacji gdy wnoszone zaliczki dotyczą obiektów zaliczanych do zasobów mieszkaniowych, to wpłaty te stanowią dla wspólnoty przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w momencie otrzymania. Wówczas, jeżeli z wymienionych wpłat zostaną poniesione wydatki przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych, to pozostały dochód będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Podkreślono także, że zaliczki na utrzymanie nieruchomości wspólnej uiszczane są zarówno przez właścicieli lokali mieszkaniowych, jak i użytkowych. Zwolnienie z opodatkowania podlega jedynie dochód związany z zasobami mieszkaniowymi tj. lokalami mieszkalnymi, przeznaczony na utrzymanie tych zasobów.

Zasadnie - zdaniem Sądu pierwszej instancji - wywodzi organ interpretacyjny, że w myśl art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków, to znaczy, czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez wspólnotę z nieruchomości wspólnej czy też otrzymane w inny przewidziany ustawą o własności lokali sposób. Oznacza to, że wszystkie środki pieniężne, jakie wpływają na rachunek wspólnoty, stanowią, w rozumieniu ustawy podatkowej, przychód. Dotyczy to zarówno uiszczonych przez członków wspólnoty zaliczek na pokrycie kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, jak i opłat za dostarczone do poszczególnych lokali media. Do wpłat tych nie ma zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Istotą wspólnoty mieszkaniowej nie jest bowiem świadczenie usług na rzecz członków wspólnoty, a jedynie gromadzenie środków i dokonywanie z nich opłat niezbędnych dla utrzymania lokali w należytym stanie.

Z kolei kosztem uzyskania przychodów wspólnoty mieszkaniowej, w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., będą wszelkie wydatki ponoszone przez wspólnotę na uregulowanie kosztów zarządu, związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej oraz związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, w tym opłat za dostarczone media.

Sąd pierwszej instancji nie podzielił poglądu spółki, że z przepisu art. 12 ust. 2 ustawy o własności lokali oraz z art. 13 ust. 1 tej ustawy wynika, iż zaliczki wpłacane przez członków wspólnoty mieszkaniowej nie stanowią przychodu tejże wspólnoty, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Organ poprawnie wywiódł, że skoro wspólnota mieszkaniowa została poddana reżimowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego, to otrzymane przez nią środki pieniężne, bez względu na źródło ich pochodzenia (jeśli nie są objęte wyłączeniem przewidzianym w art. 12 ust. 4 tej ustawy - co w przypadku wspólnoty nie ma miejsca, albowiem kupuje ona usługi osób trzecich sama ich nie świadcząc na rzecz członków, wspólnota gromadzi środki i dokonuje opłat), są przychodem podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Nie ma przy tym żadnej podstawy do przyjęcia, że wspólnoty mieszkaniowe są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych tylko o tyle, o ile prowadzą odrębną działalność gospodarczą i tylko w odniesieniu do przychodów uzyskanych z tytułu tej działalności, co twierdzi niezasadnie strona skarżąca. Fakt, że z uiszczonych przez członków wspólnoty zaliczek regulowane są wydatki na media dostarczane do poszczególnych lokali mieszkalnych, a także wydatki na utrzymanie pomieszczeń wspólnych i koszty zarządu, oraz że zaliczki te podlegają rozliczeniu w określonych okresach stosownie do przepisów ustawy o własności lokali (a w przypadku nadpłaty - podlegają zwrotowi lub zarachowaniu na poczet przyszłych zaliczek) nie przesądza, że kwoty tych zaliczek nie są środkami pieniężnymi otrzymanymi przez podatnika, czyli wspólnotę mieszkaniową, w rozumieniu art. 12 ust.1 pkt 1 u.p.d.o.p. Konsekwencją powyższego stanowiska jest potraktowanie wszelkich wydatków poniesionych z kwot zaliczek jako kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 omawianej ustawy, rozliczanych w okresach miesięcznych.

W konsekwencji Sąd pierwszej instancji uznał, że okres rozliczeniowy dla wspólnot mieszkaniowych należy ustalić stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na podstawie i w obszarze unormowania wynikającego z art. 25 ...