Niewykonany zapis testamentowy jest długiem spadkowym

Zapis i polecenie testamentowe nie są pojęciami tożsamymi. Polecenie stanowi ciężar spadku lub darowizny, o ile zostało ono wykonane. Rzecz ma się zupełnie inaczej w przypadku zapisu. Sama możliwość żądania wykonania zapisu przez zapisobiercę (powództwo o wykonanie zapisu) przesądza o długu, który stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn powinien być odliczony od wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych w spadku - orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu.

Naczelnik urzędu skarbowego określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn po zmarłej w dniu 31 maja 2002 r. matce. Spadek ten został nabyty na podstawie prawomocnego postanowienia sądu rejonowego z dnia 15 października 2007 r. Organ podatkowy ustalając podstawę opodatkowania nie odliczył wartości zapisu testamentowego, ponieważ zapis ten nie został wykonany. Organ uzasadnił swoją decyzję treścią przepisu art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Podatnik odwołał się od powyższej decyzji. W jego opinii, przepis art. 7 ust. 2 ww. ustawy wyraźnie określa, że jedynie polecenie testamentowe musi być wykonane aby można było ten ciężar spadku odjąć od podstawy opodatkowania, gdy tymczasem organ podatkowy uznał, że także zapis testamentowy musi być wykonany aby można było odjąć ten ciężar spadku od podstawy opodatkowania.

Dyrektor izby skarbowej utrzymał jednak w mocy decyzję naczelnika. Organ odwoławczy stwierdził, że jeżeli spadkobierca i zapisobierca lub obdarowany został obciążony obowiązkiem wykonania polecenia lub zapisu, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar spadku (zapisu) lub darowizny, o ile polecenie zostało wykonane. Przy czym, od spełnienia tego warunku zależy możliwość uznania wykonania zapisu za ciężar spadku i umniejszenia o jego wartość podstawy opodatkowania.

Organ zaznaczył, że nie wystarczy zawarte w testamencie zobowiązanie do wykonania polecenia (zapisu), skoro zobowiązanie takie nie rodzi po stronie osób, na rzecz których zostało uczynione żadnych roszczeń (nie powstaje po stronie tych osób jakakolwiek wierzytelność), co - zdaniem dyrektora izby skarbowej - wynika z brzmienia art. 982 Kodeksu cywilnego. Tak więc, w tej sytuacji wykonanie zapisu nie można rozumieć inaczej niż tylko jako fizyczne wykonanie. Organ odwoławczy powołał się przy tym na wyrok NSA z dnia 10.06.1999 r., sygn. akt I SA/Po 1872/98. Organ stwierdził, że przepisy o podatku od spadków i darowizn zawierają zatem wyraźny warunek wykonania zapisu, od którego spełnienia zależy możliwość uznania go za ciężar i pomniejszenia o jego wartość podstawy opodatkowania.

Podatnik nie zgodził się ze stanowiskiem izby skarbowej i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której powtórzył swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Co orzekł WSA

Sąd przyznał rację podatnik...