Wina jako przesłanka odpowiedzialności księgowego

Księgowi, wobec których stawiane są zarzuty popełnienia czynów zabronionych przez Kodeks karny skarbowy nie zawsze mają świadomość, iż naruszenie przez nich przepisów prawa podatkowego nie musi być jednocześnie tożsame z popełnieniem przestępstwa czy też wykroczenia skarbowego.

Zgodnie z wolą ustawodawcy wyrażoną w art.1 § 1 K.k.s., odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe podlega ten, kto popełnia czyn społecznie szkodliwy, zabroniony pod groźbą kary przez ustawę obowiązującą w czasie jego popełnienia. Możliwość pociągnięcia jednak danej osoby do odpowiedzialności karnej skarbowej uwarunkowana jest przypisaniem jej zarzutu winy. W myśl bowiem art.1 § 3 K.k.s. nie popełnia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego sprawca czynu zabronionego, jeżeli nie można mu przypisać winy w czasie czynu. Zatem, jeśli czyn zabroniony przepisami K.k.s. nie jest zawiniony, nie może być ani przestępstwem, ani wykroczeniem skarbowym. Oznacza to, że jeśli sprawcy nie można przypisać winy w czasie popełnienia danego czynu, nie może być on odpowiedzialnym według zasad ustalonych w K.k.s.

Reasumując, wina jest niezbędną przesłanką odpowiedzialności karnej skarbowej.

Co istotne, czyn zabroniony w Kodeksie karnym skarbowym można popełnić umyślnie, a także nieumyślnie, jeżeli kodeks tak stanowi (art. 4 § 1 K.k.s. ). Jako zasadę przyjęto więc umyślność, traktując popełnienie przestępstwa czy wykroczenia skarbowego nieumyślnie jako wyjątek. W aktualnie obowiązujących przepisach Kodeksu karnego skarbowego niewiele jest sytuacji, w których umyślność zrównano z nieumyślnością. Tak dzieje się np. w przypadku paserstwa wyrobami akcyzowymi, paserstwa celnego, a także subsydiarnych typów wykroczeń skarbowych braku nadzoru.
Zgodnie z brzmieniem § 2 i 3 art. 4 K.k.s., czyn zabroniony popełniony jest umyślnie, jeżeli sprawca ma zamiar jego popełnienia, to jest chce go popełnić albo przewidując możliwość jego popełnienia, na to się godzi, natomiast nieumyślnie, jeżeli sprawca nie mając zamiaru jego popełnienia, popełnia go jednak na skutek niezachowania ostrożności wymaganej w danych okolicznościach, mimo że możliwość popełnienia tego czynu przewidywał albo mógł przewidzieć.

Wykazanie umyślności działania sprawcy przestępstwa czy wykroczenia skarbowego w praktyce zazwyczaj powoduje wiele trudności. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem judykatury o odpowiedzialności karnej za czyny popełnione w sferze działalności gospodarczej można mówić wtedy, gdy sprawcy udowodni się winę a więc – między innymi – wykaże, że działał ze świadomością bezprawności, lub też nie miał tej świadomości, ale mógł błędu uniknąć (wyrok SN z 07.09.1994 r., III KRN 116/94, OSN Nr 11–12/1994, poz. 74).

Zatem, profesjonaliści powinni znać obowiązujące przepisy prawa regulujące różnorodne aspekty działalności gospodarczej, w tym m. in. przepisy prawa podatkowego. Jeżeli pojawi się wątpliwość co do faktu, czy sprawca czynu karnego skarbowego miał świadomość bezprawności swego działania, organ prowadzący postępowanie karne skarbowe powinien ustalić, w drodze rzeczowego i logicznego wywodu, czy taka świadomość u sprawcy występowała, a gdyby jej nie było – czy faktycznie sprawca powinien taką świadomość mieć. Niestety, w praktyce zazwyczaj organy finansowe łączą naruszenie norm prawa podatkowego z koniecznością pociągnięcia sprawcy do odpowiedzialności karnej skarbowej i przyjmują istnienia po stronie sprawców czynów zabronionych wiedzy o normach prawa podatkowego.

Na temat nieumyślności działania sprawcy czynu zabronionego ustawodawca stanowi w art.4 § 3 K.k.s. W myśl tego przepisu, czyn zabroniony popełniony jest nieumyślnie gdy sprawca nie mając zamiaru jego popełnienia, popełnia go jednak na skutek niezachowania ostrożności wymaganej w danych okolicznościach, mimo że możliwość popełnienia tego czynu przewidywał albo mógł przewidzieć.

Wg orzecznictwa, możliwość przewidywania, jako element niedbalstwa o charakterze subiektywnym, powinna być oceniona na tle cech osobowości konkretnego człowieka, działającego w określonej sytuacji. (…) Ustalenie owej możliwości przewidywania jest zależne od indywidualnych cech sprawcy (np. jego do świadczenia życiowego, posiadanego doświadczenia, zasobu wiadomości, wykonywanego zawodu itp.) oraz od funkcjonowania jego procesu skojarzeń w chwili czynu (wyrok Sądu Najwyższego z 6 lutego 1976 r., Rw 16/76, OSNKW Nr 4-5/1976, poz. 63).
Przesłanką przypisania danej osobie nieumyślności jest więc niezachowanie przez nią ostrożności. Reguły ostrożności i poziom wymagań ostrożnego zachowania określa się natomiast biorąc pod uwagę takie czynniki jak wykonywany zawód, rolę społeczną, sytuację faktyczną w jakiej się znalazł. Jeżeli sprawca jest w danej dziedzinie wybitnym specjalistą, wówczas „poprzeczka” wymagań co do zachowania reguł ostrożności jest zdecydowanie wyżej usytuowana.

Niezwykle istotną kwestią dla omawianej problematyki jest wskazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność karną skarbową, a mianowicie chodzi o:

• błąd co do znamion czynu zabronionego,
• błąd co do okoliczności wyłączającej bezprawność,
• błąd co do karalności,
• niepoczytalność,
• eksperyment ekonomiczny lub techniczny.

Zgodnie z art. 10 § 1 K.k.s., nie popełnia czynu zabronionego, kto pozostaje w błędzie co do okoliczności stanowiącej jego znamię. Tak więc nie można przypisać sprawcy, na podstawie ww przepisu, odpowiedzialności karnej skarbowej, ponieważ działa on w błędzie co do jakiejś o...