NSA: Nieterminowe złożenie oświadczenia a prawo do ulgi

Z uzasadnienia: Złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie wskazanym w art. 21 ust. 21 ustawy o PIT. w związku z art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej, jest warunkiem skorzystania ze zwolnienia. Jego uchybienie wyłącza powstanie skutków materialnoprawnych. W konsekwencji uznać należy, że niedopełnienie obowiązku złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia i to w terminie wynikającym z art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej, powoduje wygaśnięcie, a w efekcie utratę prawa do zwolnienia od podatku.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1237/11 w sprawie ze skargi I. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 7 października 2011 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od I. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1237/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę I. S. (dalej: strona, skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. w przedmiocie umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że w dniu 3 września 2010 r. skarżąca, działająca przez pełnomocnika A. S., dokonała odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego przy ul. H. w S. Przedmiotowe prawo strona nabyła w 14 czerwca 2007 r.

Dnia 24 maja 2011 r. skarżąca złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 (PIT-36), w którym wykazała podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych lub wybudowanych w latach 2007-2008 w wysokości 28.350,00 zł.

Następnie dnia 30 maja 2011 r., strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu do złożenia oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu z tytułu odpłatnego zbycia powyższego prawa do lokalu mieszkalnego. W uzasadnieniu wniosku skarżąca wskazała, że nie złożyła oświadczenia w ustawowym terminie, ponieważ nie była pouczona o takim obowiązku. Jednocześnie oświadczyła, że w przedmiotowym lokalu mieszkalnym była zameldowana na pobyt stały nie krótszy niż 12 miesięcy, a zatem spełnia warunki do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.).

Z kolei w dniu 15 czerwca 2011 r. skarżąca złożyła oświadczenie o spełnianiu warunków do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wniosła o przesłuchanie w charakterze świadka matki, A. S. na okoliczność, że zarówno skarżąca, jak i jej matka, która w imieniu córki dokonała odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, nie zostały pouczone o obowiązku i terminie złożenia oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia z podatku przychodów ze zbycia przedmiotowego prawa.

Postanowieniem z dnia 22 czerwca 2011 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznania świadka uzasadniając, że będzie ono pozostawało bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie. Następnie decyzją z dnia 14 lipca 2011 r., organ pierwszej instancji umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie przywrócenia terminu, uznając, że termin do złożenia oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jest terminem zawitym prawa materialnego, który nie podlega przywróceniu bez względu na okoliczności, które spowodowały jego niedotrzymanie.

Pismem z dnia 25 lipca 2011 r., strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie powyższej decyzji i przywrócenie terminu do złożenia oświadczenia o spełnianiu warunków do ulgi meldunkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. decyzją z dnia 7 października 2011 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W skardze na powyższą decyzję strona, wnosząc o jej uchylenie w całości, zarzuciła naruszenie:

• art. 2, art. 7 i art. 84 Konstytucji RP w zw. z preambułą i art. 32 Konstytucji RP oraz art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 21 u.p.d.o.f., w zw. z art. 121 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), m.in. przez przyjęcie, że w demokratycznym państwie prawnym obywatele mogą być obciążani dotkliwymi skutkami niedokonania czynności formalnej wobec państwa lub jego organu, o której potrzebie dokonania nie zostali pouczeni;
• art. 122 i art. 162 § 1 i 4 O.p. przez błędne rozpoznanie przedmiotu wniosku oraz błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów Ordynacji podatkowej wskutek nieuzasadnionego przyjęcia, że termin do złożenia w siedzibie organu podatkowego oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia od podatku nie jest terminem procesowym;
• art. 163 § 1 i art. 208 § 1 O.p. przez rozstrzygnięcie kwestii przywrócenia terminu do złożenia oświadczenia w drodze decyzji a nie postanowienia.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał skargę za bezpodstawną i oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

W uzasadnieniu Sąd wskazał, że warunkiem do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych jest spełnienie łączne dwóch warunków:

• zameldowanie w nieruchomości na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą jej zbycia;
• terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia - w przypadku przychodów ze zbycia w 2010 r., nieruchomości nabytych w latach 2007-2008 oświadczenie takie winno być złożone najpóźniej do dnia 2 maja 2010 r.

W niniejszej sprawie przedmiotem sprzedaży dokonanej w 2010 r. przez skarżącą było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabyte w 2007 r. Oświadczenie o spełnianiu warunków do zwolnienia tego przychodu z podatku dochodowego strona powinna złożyć do dnia 30 kwietnia 2011 r. (art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f.), ponieważ dzień ten przypadł w sobotę to - zgodnie z zasadą wynikającą z art. 12 § 5 O.p., termin do złożenia zeznania przesunął się na dzień 2 maja 2011 r.

Tymczasem zarówno roczne zeznanie podatkowe - PIT-36, jak i oświadczenie o spełnianiu warunków do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przychodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego skarżąca złożyła w dniach odpowiednio 24 maja 2011 r., (zeznanie) i 15 czerwca 2011 r., (oświadczenie). Oznacza to, że uchybiła terminowi do złożenia oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia z podatku, a w konsekwencji nie nabyła prawa do zwolnienia z podatku przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo zaklasyfikował termin do złożenia oświadczenia jako termin materialny, a nie procesowy. Jest to istotne, ponieważ w przypadku upływu terminu procesowego istnieje możliwość jego przywrócenia na podstawie art. 162 § 1 O.p., natomiast w przypadku upływu terminu materialnego takiej możliwości już nie ma. Bez względu na przyczynę uchybienia termin materialny jest nieprzywracalny. Uchybienie terminu materialnego wywołuje skutek prawny wygaśnięcia p...