Potwierdzenie odbioru faktury korygującej a prawo odliczenia VAT

Pytanie: Czy w świetle art. 29a ust. 13 i ust. 15 pkt 4 Ustawy VAT, wskazane sposoby dokumentowania próby doręczenia faktury korygującej oraz dokumentowania wiedzy nabywcy o tym, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, uprawniają podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2017 r. (data wpływu 22 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 30 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego o kwoty wynikające z wystawionych faktur korygujących – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego o kwoty wynikające z wystawionych faktur korygujących. Wniosek uzupełniono w dniu 30 stycznia 2018 r. o wskazanie adresu do korespondencji w systemie e-PUAP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zajmuje się hurtową sprzedażą artykułów technicznych i elektronicznych. Sprzedaż towarów dokumentuje fakturami wystawianymi zgodnie z art. 106b Ustawy VAT, w których wykazuje m.in. wartość sprzedaży netto, stanowiącą podstawę opodatkowania. Zdarzają się sytuacje, że Wnioskodawca wystawia faktury korygujące np. w przypadku zwrotu towarów czy obniżki cen, obniżające podstawę opodatkowania. Wnioskodawca celem spełnienia wymogów określonych w art. 29a ust. 13 i ust. 15 pkt 4 Ustawy VAT, zamierza przyjąć następujące tryby dokumentowania próby doręczenia faktury korygującej oraz dokumentowania wiedzy nabywcy o tym, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej:

1. Faktury korygujące będą wysyłane do kontrahentów listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, a nadanie tych listów dokumentowane będzie w pocztowej książce nadawczej;
2. Gdy Wnioskodawca nie uzyska potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta listu z korektą faktury, to zamierza uzyskiwać następujące dokumenty:
   • potwierdzenie salda lub
   • wyciąg z rachunku bankowego Wnioskodawcy.

W pierwszym przypadku, wskazane potwierdzenie salda będzie zawierać specyfikację, z której wynikać będą m.in. numery faktur, numery faktur korygujących, daty wystawienia tych faktur, ich wartość oraz terminy ich płatności. Saldo będzie wysyłane do kontrahenta, który po potwierdzeniu jego zgodności odeśle je do Wnioskodawcy.

W drugim przypadku uzyskiwany przez Wnioskodawcę wyciąg bankowy będzie zawierał dane, z których wynikać będzie, że określona płatność za daną fakturę uwzględnia kwotę z faktury korygującej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 29a ust. 13 i ust. 15 pkt 4 Ustawy VAT, wskazane w opisie stanu faktycznego sposoby dokumentowania próby doręczenia faktury korygującej oraz dokumentowania wiedzy nabywcy o tym, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, uprawniają podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 29a ust. 13 i ust. 15 pkt 4 Ustawy VAT, wskazane w opisie stanu faktycznego sposoby dokumentowania próby doręczenia faktury korygującej oraz dokumentowania wiedzy nabywcy o tym, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, uprawniają podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem.

Uzasadnienie do stanowiska.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 Ustawy VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z pkt 4 ust. 15 ww. artykułu wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik udokumentuje próbę doręczenia faktury korygującej, a z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Z kolei ust. 16 przewiduje, że w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4. Przepis art. 29a ust. 15 pkt 4 Ustawy VAT wprowadza alternatywny, wobec określonego w ust. 13, warunek, którego spełnienie pozwala na skorzystanie z prawa do obniżenia podstawy opodatkowania, w przypadku wystawienia faktury korygującej. Nie wskazuje on na inny akceptowany sposób potwierdzania otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, lecz pozwala na skorzystanie z uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, pomimo definitywnego braku takiego potwierdzenia, pod warunkiem spełnienia określonych wymogów dokumentacyjnych. W tym miejscu należy powołać się na uzasadnienie, które stanowiło podstawę do wprowadzenia do Ustawy VAT art. 29a ust. 15 pkt 4 (druk nr 805). Wynika z niego, że: „Złagodzenie stosowania warunku, o którym mowa w ust. 13 i 14, w przypadkach gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez odbiorcę pomimo udokumentowanej próby dostarczenia tej faktury korygującej, umożliwi podatnikowi w takich przypadkach obniżenie podstawy opodatkowania w deklaracji podatkowej za kolejny okres rozliczeniowy, jeżeli z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca posiada wiedzę, że transakcja została zrealizowana na warunkach określonych w takiej fakturze (...). Proponowany zapis realizuje tezy wyroku TSUE w sprawie C-588/10”.

Z powyższego orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że gdy uzyskanie przez podatnika potwierdzenia odbioru faktury korygującej w rozsądnym terminie nie jest możliwe lub jest nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

W związku z powyższym oraz mając na uwadze brzmienie art. 29a ust. 15 pkt 4 Ustawy VAT, podatnik, który nie uzyskał potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, może skorzystać z uprawnienia do obniżenia podstawy opodatkowania, jeżeli:

1. podatnik podjął próbę doręczenia nabywcy faktury korygującej i
2. w przypadku braku potwierdzenia otrzymania ww. faktury, nabywca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w powyższej fakturze korygującej oraz
3. podatnik posiada dokumenty, które potwierdzają okoliczności wymienione w pkt 1 i 2.

Z treści ww. przepisu nie wynika, aby podatnik był dodatkowo zobowiązany do udowadniania okoliczności doręczenia faktury korygującej, takich jak data czy miejsce jej doręczenia, czy do ustalania osoby, która tę fakturę faktycznie odebrała.

Analizowany przepis nie wskazuje, aby okoliczności w nim opisane mogły być wykazywane tylko określonymi dokumentami. Ich katalog jest więc otwarty. Analogicznie ww. przepis nie wymienia też dokumentów, z których powinno wynikać, że nabywca powziął wiedzę, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. W powyższym zakresie zasadnym jest kierować się przepisami Ordynacji podatkowej dotyczącymi postępowania dowodowego.

Ordynacja podatkowa wprawdzie nie definiuje pojęcia „dokumentu”, jednak przyjmuje się, że jest to każda utrwalona informacja, w szczególności na piśmie, mikrofilmach, negatywach i fotografiach, nośnikach do zapisów informacji w postaci cyfrowej i na taśmach elektromagnetycznych. Ordynacja podatkowa posługuje się natomiast pojęciem „dokumentu urzędowego”. Jest to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub inne jednostki, jeśli na podstawie odrębnych przepisów są uprawnione do ich wydawania. Dokumenty urzędowe stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Inne dokumenty niż urzędowe, czyli tzw. dokumenty prywatne, nie korzystają ze szczególnej mocy dowodowej.

Posiłkując się przepisami kodeksu postępowania cywilnego (art. 245) można wskazać, że dokument prywatny sporządzony w formie pisemnej albo elektronicznej stanowi dowód tego, że osoba, która go podpisała, złożyła oświadczenie zawarte w dokumencie (Pietrasz, Piotr. Art. 181. W: Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wolters Kluwer Polska, 2017).

Okoliczności określone w art. 29a ust. 15 pkt 4 Ustawy VAT mogą być wykazywane zarówno dokumentami urzędowymi jak i prywatnymi, i przepisy nie przewidują w tym względzie żadnych ograniczeń.

Odnośnie dokumentowania próby doręczenia faktury korygującej, to jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza faktury te wysyłać do odbiorcy listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, i wysyłkę tę dokumentować z zastosowaniem pocztowej książki nadawczej.

Zgodnie z ustawą – Prawo pocztowe, nadanie oznacza polecenie doręczenia przesyłki pocztowej zgodnie z umową o świadczenie usługi pocztowej (art. 3 pkt 8). Przesyłka polecona to przesyłka listowa będącą przesyłką rejestrowaną, przemieszczana i doręczana w sposób zabezpieczający ją przed utratą, ubytkiem zawartości lub uszkodzeniem (art. 3 pkt 22). Przesyłka rejestrowana to przesyłka pocztowa przyjęta za pokwitowaniem przyjęcia i doręczana za pokwitowaniem odbioru (art. 3 pkt 23). Potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej wydane przez placówkę pocztową operatora wyznaczonego ma moc dokumentu urzędowego (art. 17).

Stosowanie tzw. książek nadawczych jest przewidzianym prawem sposobem nadawania przesyłek rejestrowanych (§ 4 i 5 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego – Dz. U. 2013.545).

Przesyłki pocztowe nadawane jako przesyłki rejestrowane, mogą być doręczane za potwierdzeniem odbioru. Doręczanie za potwierdzeniem odbioru oznacza doręczanie przesyłki rejestrowanej w sposób umożliwiający uzyskanie przez nadawcę potwierdzenia jej odbioru w postaci dokumentu w formie papierowej (§ 2 ust. 3 lit. 5a, § 3 ust. 4 Regulaminu świadczenia usług powszechnych – Załącznik nr 2 do Uchwały Nr 72/2017 Z...