Opodatkowanie samochodów. Klasyfikacja pojazdów dla celów podatkowych

Teza: O klasyfikacji pojazdu decydują cechy nadane przez producenta, ale nie dokonana przez niego klasyfikacja pojazdu w wydawanym świadectwie homologacji. Brak wykładziny na podłodze, czy też dywaników nie pozbawia samochodu funkcji osobowej. Takiego skutku nie powoduje także zamontowanie ścianki dzielącej.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Tomasz Smoleń / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 lutego 2014r. sprawy ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2013r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 6.335 złotych z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu Volkswagen Transporter - oddala skargę.

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lipca 2013 r., Nr [...]określającą A.T. ( dalej skarżącemu ) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Volkswagen Transporter w kwocie 6. 335,00 zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 §1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.)-dalej w skrócie: Ordynacja podatkowa, art. 2 pkt 11, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.)- dalej w skrócie: u.p.a., § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.).

Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że w sierpniu 2008 r. skarżący zakupił na terytorium Holandii, a następnie przywiózł do kraju pojazd marki Volkswagen Transporter poj. skokowa silnika 2461 cm3. Nie złożył deklaracji AKC-U nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu.

W wyniku przeprowadzonych oględzin pojazdu, organ I instancji stwierdził, że przedmiotowy samochód jest samochodem 4 drzwiowym. Drzwi tylne uchylne do góry, prawe boczne rozsuwane oraz dwoje drzwi przednich kierowcy i pasażera otwieranych wahadłowo. Samochód w całości jest przeszklony, posiada jedną wewnętrzną przestrzeń, bez przegrody oddzielającej część osobową od towarowej. W chwili oględzin wyposażony był w 3 miejsca siedzące z przodu, za którymi znajdowały się punkty kotwienia dla drugiego rzędu siedzeń oraz lewy pas bezpieczeństwa zamontowany w słupku pomiędzy szybami bocznymi, prawy pas bezpieczeństwa wymontowany.

Wnętrze pojazdu wyposażone było w jednolitą i kompletną tapicerkę sufitową i boczną z uchwytami pasażerskimi, nawiewami i oświetleniem.

W trakcie oględzin skarżący wyjaśnił, że zakupił samochód w Holandii jako ciężarowy z pięcioma miejscami siedzącymi. W chwili zakupu samochód miał uboższe wyposażenie w tylnej części, za drugim rzędem siedzeń nie było tapicerki bocznej, sufitowej i na podłodze. Wszystko zostało zamontowane po sprowadzeniu pojazdu do kraju. Prowadzi działalność w zakresie szycia i handlu odzieżą, w związku z czym musiał dostosować samochód do przewozu tego typu towaru. W celu utrzymania czystości zamontował tapicerkę boczną, sufitową oraz dywaniki na podłodze. Przeszklenie pojazdu tłumaczy koniecznością dobrej widoczności do rozładunku towaru. Pojazd służy mu wyłącznie do przewożenia towaru, siedzenia ze względów praktycznych zostały wymontowane.

Na podstawie powyższych dowodów, jak również dołączonych do akt dokumentów rejestracyjnych pojazdu organ I instancji stwierdził, że przedmiotowy samochód jest pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, podlegającym klasyfikacji do kodu CN 8703, podlegającym podatkowi akcyzowemu.

W odwołaniu od tej decyzji skarżący zarzucił naruszenie:
-przepisów prawa materialnego tj. art. 2 pkt 1, 3, 11, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1, art. 8 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1, art. 82 ust. 3 u.p.a.;
-przepisów postępowania tj. art. 120, 121, 122, 124, 187, 191, i 194 Ordynacji podatkowej.

W ocenie skarżącego nabyty przez niego pojazd jest pojazdem towarowym i podlega klasyfikacji do kodu CN 8703, a nie jak przyjął organ samochodem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób, klasyfikowanym do pozycji CN 8703. :Świadczą o tym: dokumenty pojazdu, oświadczenie firmy KG Automobile z dnia 13 sierpnia 2008 r. wraz z tłumaczeniem na język polski o dokonanych zmianach; zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym nr 2508/2008 z dnia 19 sierpnia 2008 r. wraz z dokumentami, dokumentacja fotograficzna, a także wyposażenie pojazdu: demontaż siedzeń, brak pasów bezpieczeństwa, popielniczek, wycieraczek, oraz innych udogodnień dla pasażerów. W samochodzie na stałe zamontowany jest stelaż do przewozu towarów - uniemożliwiający zamontowanie siedzeń.

Powyższe zmiany zostały dokonane jeszcze przed dokonaniem nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Naruszenia przepisów postępowania skarżący upatruje w pominięciu znajdujących się w aktach sprawy dokumentów wskazujących na klasyfikację pojazdu jako pojazdu ciężarowego tj. oświadczenie firmy KG Automobile z dnia 13 sierpnia 2008 r. oraz zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr 2508/2008 z dnia 19 sierpnia 2008 r.; przeprowadzeniu oględzin samochodu w sposób pobieżny.

Powyższych zarzutów nie podzielił Dyrektor Izby Celnej, który wspomnianą na wstępie decyzją, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Dyrektor Izby Celnej zgodził się z zaklasyfikowaniem pojazdu jako samochodu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, podlegającego podatkowi akcyzowemu.

Jak wskazał dla określenia przeznaczenia pojazdu konieczne jest sięgnięcie do Nomenklatury Scalonej (CN). Klasyfikacja pojazdów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta, oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Pierwsza z reguł wskazuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz - o ile nie są sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami. Kolejne reguły mogą być brane pod uwagę tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Wskazał również na pomocna rolę orzeczeń Trybunału Europejskiego I Instancji oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości; not wyjaśniających Zharmonizowanego Systemu (HS) oraz opinii klasyfikacyjnych przygotowanych przez Komitet HS, not wyjaśniających Komisji Europejskiej, wyjaśnień do taryfy celnej, zawartych w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880), które także posługują się oznaczeniem kodu CN i w opisowy sposób wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać odpowiedniego zróżnicowania towarów celem ich prawidłowego zakwalifikowania do CN.

W ocenie organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji prawidłowo zakwalifikował przedmiotowy pojazd do Działu 87, a także wykluczył możliwość jego zakwalifikowania do pozycji CN 8702 obejmującego wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą), do pozycji 8705, która obejmuje samochody przeznaczone wyłącznie do przewozu towarów.

Zgodził się również z organem I instancji, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703, tj. pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Objęte tą pozycją samochody to pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów.

Naprzeciw argumentacji skarżącego, który wskazywał, że używa przedmiotowego pojazdu wyłącznie do transportu towarów, organ odwoławczy wskazał, że o klasyfikacji pojazdu w pierwszej kolejności decyduje przeznaczenie, które jest jemu właściwe, a nie przeznaczenie nadane mu przez użytkownika.

Przeznaczenie określa ogólny wygląd spornych w postępowaniu przed sądem krajowym pojazdów i ogół cech tych pojazdów, nadający im ich zasadnicze przeznaczenie" (zob. podobnie wyrok ETS z dnia 11 stycznia 2007 r., w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks BV przeciwko Staatssecretaris van Financien, pkt 40).

Nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki Volkswagen Transporter był pojazdem jednobryłowym o zamkniętym nadwoziu, posiadającym przesuwne drzwi boczne umożliwiające dostęp pasażerom do drugiego rzędu siedzeń, posiadał punkty do mocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa oraz przeszklenia wzdłuż dwubocznych paneli oraz z tyłu pojazdu. Przed dokonaniem nabycia pojazd był zarejestrowany jako "samochód osobowy" z możliwością przewożenia maksymalnie 9 osób, co wyraźnie wskazano we francuskim dowodzie rejestracyjnym. W dniu zakupu tj. 13 sierpnia 2008 r. samochód marki Volkswagen Transporter nr nadw. [...] został przez firmę GmbH&Co.KG Automobile przebudowany na samochód towarowy: wymontowano 2 siedzenia, pasy bezpieczeństwa, wzmocniono podłogi w bagażniku oraz zamontowano ściankę dzielącą i uchwyty do mocowania towarów. W dniu 19 sierpnia 2008 r. otrzymał zaświadczenie nr 2508/2008 o przeprowadzonym z wynikiem pozytywnym badaniu technicznym, w którym rodzaj pojazdu określono jako "samochód ciężarowy", ilość miejsc siedzących (wraz z kierowcą) - wskazano 5.

Na podstawie dokumentacji fotograficznej stwierdzono, że nabyty samochód jest samochodem 4 drzwiowym (w tym drzwi tylne uchylne do góry i prawe boczne rozsuwane oraz dwoje drzwi przednich kierowcy i pasażera); w całości przeszklonym wzdłuż dwubocznych paneli oraz z tyłu na drzwiach bagażnika, posiadającym jedną wewnętrzną przestrzeń bez przegrody, oddzielającej cześć osobową od towarowej, wyposażonym w chwili oględzin w 3 miejsca siedzące z przodu, za którymi znajdowały sie punkty kotwienia dla drugiego rzędu siedzeń oraz lewy pas bezpieczeństwa zamontowany w słupku pomiędzy szybami bocznymi (prawy pas bezpieczeństwa jest wymontowany - obecny otwór w tapicerce), samochodem posiadającym w całym wnętrzu jednolitą i kompletną tapicerkę sufitową i boczną z uchwytami pasażerskimi, nawiewami, oświetleniem.

W ocenie organu odwoławczego stwierdzone cechy pojazdu świadczyły o jego towarowym przeznaczeniu. W procesie produkcji samochód został wyposażony w punkty mocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa, pozwalające na dowolne aranżowanie tylnej części pojazdu poprzez bezproblemowy montaż/demontaż siedzeń i pasów bezpieczeństwa. Potwierdza to zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, z którego wynika, że samochód w okresie użytkowania na terytorium Francji mógł przewozić 9 osób (francuski dowód rejestracyjny), w dacie przeprowadzenia badań technicznych mógł przewozić 5 osób (zaświadczenie nr 2508/2008 o przeprowadzonym z wynikiem pozytywnym badaniu technicznym w dniu 19 sierpnia 2008r.), natomiast w dacie przeprowadzenia oględzin mógł przewozić 3 osoby (dokumentacja fotograficzna potwierdzająca I rząd siedzeń). Ponadto samochód posiada przesuwne drzwi boczne umożliwiające dostęp pasażerom do drugiego rzędu siedzeń oraz przeszklenia wzdłuż dwubocznych paneli oraz z tyłu pojazdu. Zamontowanie w przedmiotowym samochodzie kratki i demontaż siedzeń nie wiązał się ze zmianami konstrukcyjnymi pojazdu, jak również nie pozbawiał go elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego co najmniej niefunkcjonalnych z punktu widzenia przewozu towarów, np. okien wzdłuż auta, tylnych drzwi dla pasażerów oraz punktów do mocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa dla pasażerów II rzędu siedzeń.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, że pozycja 8703 nie posługuje się zwrotem "samochody osobowe" lecz obejmuje szerszy zakres towarów wskazując nie tylko na pojazdy samochodowe ale również na "pozostałe pojazdy mechaniczne". Zwrot "zasadniczo do przewozu osób" wskazuje, że nie obejmuje wyłącznie przewożenia osób, ale dopuszcza również przewożenie rzeczy, świadczy o tym treść wyrażona w dalszej części pozycji 8703, tj. włącznie z samochodami osobowo-towarowymi.

Dyrektor Izby Celnej wskazał również, że dla prawidłowej klasyfikacji pojazdu i dla poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym nie ma znaczenia fakt zarejestrowania samochodu na terytorium Polski jako ciężarowy. Przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany, bądź też nie, na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, akcyzie podlegają bowiem jedynie samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju.

Wreszcie organ odwoławczy wskazał, że potwierdzeniem prawidłowości przyjętej klasyfikacji jest treść not wyjaśniających, które zostały ogłoszone przez Komisję Europejską w dniu 28 lutego 2006 r., w celu zapewnienia właściwej interpretacji i jednolitego stosowania Nomenklatury Scalonej.

Zgodnie z nimi, klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Pojazdy głównie przeznaczone do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704) posiadają następując...