Opodatkowane i nieopodatkowane świadczenia dla zleceniobiorców z Ukrainy

Zatrudniając na umowach cywilnoprawnych cudzoziemców i analizując, czy udostępniane im świadczenia w postaci sprzętu, pomieszczeń itp. są opodatkowane i w jaki sposób, trzeba rozstrzygnąć, czy zleceniobiorcy są dla celów podatkowych rezydentami i czy charakter świadczeń nakazuje ich opodatkowanie. Szczegółowe wyjaśnienia w tej sprawie zawiera publikowana dzisiaj interpretacja.

Stan faktyczny

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na produkcji urządzeń oraz ich montażu na terenie Polski.

W ramach działalności Wnioskodawca (Zleceniodawca) zatrudnia na podstawie umowy zlecenia i świadczenia usług cudzoziemców będących obywatelami Ukrainy.

Zatrudnieni przez Wnioskodawcę zleceniobiorcy nie wykonują pracy w ramach wolnego zawodu, jak również nie należą do grup wymienionych w art. 15 ust. 4 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie w dniu 12 stycznia 1993 r. Zleceniobiorcy świadczą przede wszystkim w sposób samodzielny prace ślusarskie oraz monterskie zlecone przez Wnioskodawcę. Zleceniobiorcy nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie zawartych umów. Zleceniobiorcy świadczą głównie usługi w miejscu siedziby Zleceniodawcy. Zleceniobiorcy nie posiadają swoich stałych placówek w Polsce.

Zleceniobiorcy przed zawarciem umowy przedstawili certyfikaty rezydencji wydane przez ukraińską administrację podatkową. Zleceniobiorcy przebywają w Polsce w ciągu roku powyżej 183 dni. Zleceniobiorcy posiadają wszelkie wymagane prawem zezwolenia do zatrudnienia u Zleceniodawcy. Zleceniobiorcy nie posiadają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej centrum interesów życiowych lub gospodarczych (ośrodka interesów życiowych).

Zleceniodawca, w celu prawidłowej organizacji pracy w siedzibie Spółki, udostępnia nieodpłatnie niezbędne narzędzia, materiały, odzież ochronną oraz pomieszczenia socjalne z możliwością nocnego wypoczynku z obowiązkiem zwrócenia ich lub rozliczenia się po zakończeniu wykonania zlecenia.

Pytanie Wnioskodawcy

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do obliczania i wpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od udostępnianych nieodpłatnie narzędzi, materiałów, odzieży roboczej oraz pomieszczeń socjalnych, w tym z możliwością wypoczynku nocnego, zleceniobiorcom lub świadczeniobiorcom będącym obywatelami Ukrainy?

Stanowisko i uzasadnienie Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, kierując się wykładnią nieodpłatnych świadczeń dokonaną przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w związku z udostępnieniem nieodpłatnie narzędzi, materiałów, odzieży roboczej oraz pomieszczeń socjalnych, w tym z możliwością wypoczynku nocnego, u zleceniobiorców nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wykorzystanie narzędzi, materiałów, odzieży roboczej nie będzie stanowić dla nich przysporzenia majątkowego, ponieważ mają obowiązek rozliczenia się z nich po zakończeniu zlecenia. Zleceniobiorcy nie mają żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu przedmiotem świadczenia, gdyż wykorzystują go tylko w czasie wykonywania zlecenia. Wnioskodawca zapewnia ww. świadczenia w celu pozyskania rąk do pracy i generowania przychodów oraz zapewnienia prawidłowej organizacji pracy.

Stanowisko i uzasadnienie KIS

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe – w zakresie niepowstania przychodu z tytułu nieodpłatnego udostępniania obywatelom Ukrainy zatrudnionym na podstawie zawartej umowy zlecenia lub świadczenia usług: narzędzi, materiałów oraz pomieszczeń socjalnych (bez możliwości wypoczynku nocnego), zaś nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

• posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

• przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy – osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

• pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

• działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

• działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

  - położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

• papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

• tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

• tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

• niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

W świetle art. 4a wyżej cytowanej ustawy przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wspomniany przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć tzw. ognisko domowe, wszelkie powiązania rodzinne i towarzyskie, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby, itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy ww. analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodka interesów życiowych.

Z wniosku wynika, że w ramach działalności polegającej na produkcji urządzeń oraz ich montażu na terenie Polski Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umowy zlecenia i świadczenia usług cudzoziemców będących obywatelami Ukrainy. Zatrudnieni przez Wnioskodawcę zleceniobiorcy nie wykonują pracy w ramach wolnego zawodu, jak również nie należą do grup wymienionych w art. 15 ust. 4 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Zleceniobiorcy świadczą przede wszystkim w sposób samodzielny prace ślusarskie oraz monterskie zlecone przez Wnioskodawcę. Zleceniobiorcy nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie zawartych umów. Zleceniobiorcy świadczą głównie usługi w miejscu siedziby Zleceniodawcy. Zleceniobiorcy nie posiadają swoich stałych placówek w Polsce. Zleceniobiorcy przed zawarciem umowy przedstawili certyfikaty rezydencji wydane przez ukraińską administrację podatkową. Zleceniobiorcy przebywają w Polsce w ciągu roku powyżej 183 dni. Zleceniobiorcy posiadają wszelkie wymagane prawem zezwolenia do zatrudnienia u Zleceniodawcy. Zleceniobiorcy nie posiadają na terytorium Rzecz...