NSA. Firmant nie jest podatnikiem

Firmant, czyli osoba prawna lub fizyczna prowadząca dla pozoru działalność gospodarczą według niższych stawek podatkowych, która udostępnia swą firmę firmowanemu, czyli osobie prowadzącej rzeczywistą działalność gospodarczą, lecz opodatkowaną według wyższych stawek podatkowych, nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 7 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz nie podlega obowiązkowi podatkowemu - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia del. WSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 198/13 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2008 r.:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz M. S. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 6 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 198/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 19 grudnia 2012 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 28 czerwca 2012 r.

2. Ze stanu faktycznego przyjętego do wyrokowania przez Sąd I Instancji wynikało, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z 28 czerwca 2012 r. określił skarżącej wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2008 r. w kwocie 0 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że skarżąca nie osiągnęła przychodów, o których mowa w art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej - "u.p.d.o.f.) podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2008 r. Faktycznie dochody te, jak wykazało przeprowadzone postępowaniu kontrolne przez organ kontroli skarbowej, osiągnięte zostały przez K. F.-N.

Od powyższej decyzji Skarżąca odwołała się.

Decyzją z 19 grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy w sprawie - organ kontroli skarbowej zasadnie ustalił, że w latach 2008 - 2009 skarżąca faktycznie nie prowadziła we własnym imieniu i na własny rachunek działalności gospodarczej pod nazwą F., a tym samym nie dokonywała żadnych transakcji. Podkreślono, że jedynym celem zarejestrowania w 2008 r. działalności gospodarczej było firmowanie działalności prowadzonej faktycznie przez K. F.-N. pod firmą S. Działanie takie było spowodowane korzyściami finansowymi, jakie odniosła K. F.-N. unikając opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej po nazwą S. podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej 40%, a opodatkowaniem przychodu z tej działalności zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 3% od przychodu.

Dyrektor Izby Skarbowej, wykazał, jakie korzyści osiągnęła K. F.-N. w wyniku przypisania swojej działalności gospodarczej skarżącej, tj. przede wszystkim uniknięcia opodatkowania dochodu (przypisanego skarżącej) z działalności prowadzonej w ramach firmy S. podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej 40%, gdy tymczasem przychód uzyskany z tej działalności został u skarżącej opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 3% od przychodu. W efekcie wyżej wskazanych przedsięwzięć K. F.-N. osiągnęła znaczne korzyści finansowe za 2008 r.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w efekcie wzajemnych zależności z innymi podmiotami powiązanymi (w tym głównie z J. M. P.) i zamiennego stosowania różnych form opodatkowania dochodu, K. F.-N. osiągnęła korzyści finansowe za 2008 r. w kwocie około 329.642,62 zł.

3. W skardze na powyższą decyzję skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o dopuszczenie dowodów z następujących dokumentów:

a) faktury wystawionej przez S. [...] na rzecz F. [...],
b) dokumentu przewozowego (air waybill) wystawionego przez S. [...] na fracht lotniczy na rzecz firmy F. [...] na odcinku S. - C.,
c) duńskiego zgłoszenia celnego D. [...],
d) dokumentu I. otrzymany od D. [...],

na okoliczność faktycznego zakupienia przez firmę F. [...] na jej rachunek odzieży od zagranicznych dostawców, która następnie była przezeń sprzedawana w obrocie krajowym i braku jakichkolwiek zastrzeżeń ze strony organów celnych co do autentyczności tych transakcji.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie.

5. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji wskazał, że spór sprowadza się do ustalenia kto jest podatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2008 rok.

Sąd I instancji powołując się na przepisy art. 5 i art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") stwierdził, że tylko podatnika obciąża zobowiązanie podatkowe wynikające z obowiązku podatkowego. Zasada ta nie znajduje w prawie podatkowym żadnych wyjątków. Wyjątkiem takim nie jest w szczególności art. 7 § 2 O.p.

Zdaniem Sądu I instancji, jeśli, jak chcą tego organy podatkowe, skarżąca jest firmantem działalności gospodarczej prowadzonej przez inną osobę (K. F. - N.), to nie może być adresatem decyzji wymiarowych określających wysokość zobowiązania podatkowego.

W dalszej kolejności Sąd pierwszej instancji stwierdził, że z art. 113 O.p. wynika, że decyzje określające zobowiązanie podatkowe winny być skierowane do podatnika, to jest do K. F. - N. Ponadto przepis ten wskazuje, że skarżąca (firmant) nie odpowiada za zobowiązanie podatkowe, lecz jako osoba trzecia za cudzy dług. Odpowiedzialność ta wchodzi w grę dopiero wówczas, gdy podatnik nie zapłaci w terminie podatku wskutek czego powstanie zaległość podatkowa oraz gdy zostaną spełnione przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej, o których mowa w art. 107 i art. 108 O.p.

W ocenie Sądu I instancji przyjęcie za stroną postępowania, że skarżąca jest podatnikiem powyższego podatku oznacza również, że postępowanie wymiarowe nie powinno być wszczęte, zaś wszczęte podlegało umorzeniu jako bezprzedmiotowe.

W konsekwencji w ocenie Sądu I instancji, należało uznać, że zaskarżona decyzja jak i decyzja organu I instancji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią art. 5, art. 7 § 1, art. 21 § 3, art. 113 i art. 208 O.p., jak również art. 21 ust. 4 zdanie pierwsze u.p.d.o.f.

6. Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł skargę kasacyjną.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej - "P.p.s.a.") zarzucił naruszenie przepisów:

- art. 145 §1 pkt 2,...